Week 1: De kern van de internationale VPB en winstdrainage
Beperkt art. 10a Wet VPB de aftrek van rente? – winstdrainage
Bij winstdrainage gaat het om een constructie waarmee het concern een fiscaal voordeel beoogt te
behalen door met een geldlening renteaftrek in Nederland te creëren, terwijl de investering van het
geleende geld niet tot belaste winst in Nederland leidt.
Voorvraag
- Heeft de relevante belastingplichtige een schuld?
o In meeste vragen is dit het geval en is dit een schuld van een groepsmaatschappij.
o Geen schuld is een bodemlozeputlening, deelnemerschapslening, etc. Dan wordt het
als eigen vermogen gezien.
Stap 1: heeft belastingplichtige een schuld aan een verbonden lichaam of een verbonden
natuurlijk persoon (groepsschuld)?
Zie art. 10a lid 1 Wet VPB.
-Art. 10a lid 4 Wet VPB: uitleg verbonden lichaam.
- Dochtervennootschap (onderdeel a), moedervennootschap (onderdeel b) of een
zustervennootschap (onderdeel c) van de belastingplichtige.
1. Kwalitatieve eis: de belastingplichtige en het andere lichaam zijn verbonden d.m.v. een
belang.
2. Kwantitatieve eis: het belang is ten minste 33,33%.
- Belang: een financieel belang als een zeggenschapsbelang afzonderlijk kan leiden tot
de aanwezigheid van ten minste 1/3-belang.
-Art. 10a lid 6 (en 7) Wet VPB: uitbreiding verbonden lichaam.
- Lid 6: als sprake is van een samenwerkende groep.
o Hier is waarschijnlijk sprake van in een casus waarin meerdere vennootschappen
aandeelhouder zijn van één vennootschap, maar ieder los niet meer dan 33,33%.
-Art. 10a lid 5 Wet VPB: uitleg verbonden natuurlijk persoon.
Van groepsschuld is ook sprake als derde als tussenschakel is gebruikt, waardoor de schuld feitelijk is
verschuldigd aan een verbonden lichaam of natuurlijk persoon.
Als de verbonden partij zich borg heeft gesteld voor een schuld die de belastingplichtige bij een
derde is aangegaan en belastingplichtige die lening zonder de borgstelling niet had kunnen afsluiten,
wordt de verbonden partij indirect als schuldeiser aangemerkt. De schuld aan de derde geldt dan
toch als groepsschuld.
Stap 2: Is er een rechtshandeling in de kapitaalsfeer verricht, bijvoorbeeld een dividend,
kapitaalstorting of verwerving van een deelneming (een besmette rechtshandeling)?
- Besmette rechtshandelingen staan omschreven in art. 10a lid 1 sub a t/m c Wet VPB
- 10a lid 1 sub c Wet VPB: indien aandelenbelang gefinancierd is met een groepslening.
Stap 3: is er een verband tussen de groepslening en de besmette rechtshandeling?
De groepsschuld is aangegaan ter financiering van de besmette rechtshandeling.
- Bijv. er wordt een lening van een buitenlandse moedervennootschap aangetrokken, waarna
het geleende geld als dividend aan moeder wordt uitgekeerd.
Art. 10a lid 2 Wet VPB: verband kan bestaan als de schuld pas na de rechtshandeling wordt
aangegaan.
,Indirect verband: verband kan later ontstaan. Ten tijde van een kapitaalstorting bestond nog geen
concreet voornemen tot teruglening, maar het uiteindelijke resultaat is wel dat de gestorte gelden
worden teruggeleend.
Stap 4: Is tegenbewijs mogelijk en waarom?
Art. 10a lid 3 Wet VPB
- Sub b: wordt de bate alsnog belast naar een belasting welke naar Nederlandse maatstaven
redelijk is (compenserende heffing).
1. De rentebate wordt betrokken in de grondslag van een winst- of inkomstenbelasting.
2. De effectieve belastingdruk over de rentebate ten minste 10% bedraagt.
3. Er geen sprake is van verliesverrekening, waardoor de rentebate per saldo niet wordt
belast.
-Is hier aan voldaan? Dan rust bewijslast op inspecteur.
-Is hier niet aan voldaan? Ga dan naar sub a. Bewijslast ligt dan bij belastingplichtige, deze
moet aannemelijk maken dat zowel de rechtshandeling als de groepsschuld niet zijn
ingegeven door fiscale motieven
- Sub a: dubbele zakelijkheidstoets – handeling moet in overwegende mate aan zakelijke
overwegingen ten grondslag liggen.
o Zowel de schuld moet zakelijk zijn als de rechtshandeling.
▪ Rechtshandeling: bijv. is overname aandelen gedaan o.g.v.
bedrijfseconomische redenen en niet om fiscale redenen?
▪ Schuld – HR Mauritius arrest: in beginsel mag belastingplichtige kiezen of hij
met eigen of vreemd vermogen financiert. Een groepslening is onzakelijk in
de zin van de bewijsregeling van art. 10a Wet VPB indien de geldlening deel
uitmaakt van een onzakelijke omleiding (U-bocht).
• U-bocht is bijvoorbeeld sprake van als Y eerst kapitaalstorting doet in
Z (gevestigd in belastingparadijs) en Z vervolgens lening verstrekt aan
X BV. Het is overbodig dat de lening door Z wordt verstrekt,
aangezien het geld van Y komt (zie plaatje hieronder).
o Maakt daarbij niet uit of het omgeleide geld afkomstig is van
aandeelhouders of van de bank.
• Van onzakelijke omleiding is niet sprake als kapitaalstortingen niet
zijn gedaan met oog op de transactie (bijv. stortingen zijn gedaan om
dividend uit te keren, maar wordt onverwacht gebruikt om bijna
failliete BV over te nemen).
o Als storting is gedaan om ooit bedrijf over te nemen dan is er
wel sprake van een onzakelijke omleiding.
• Schuld die feitelijk wordt gefinancierd door een derde is sowieso
zakelijk.
Onzakelijke omleiding voorbeeld:
Kapitaalstorting
Y Ltd.
Z
X BV (belastingparadijs)
Lening
A BV
, ▪ HR Italiaanse Beursvennootschap: het feit dat een Nederlandse
vennootschap om fiscale redenen is ingeschakeld, is voor de beoordeling van
de zakelijkheid van de besmette transactie en de groepslening niet van
belang (r.o. 2.6.3.)
• Als bijv. Z (gevestigd in belastingparadijs) uit zijn eigen winstreserves
een geldlening eerst verstrekt aan Nederlandse X BV en die stort het
geld in dochter A SARL (gevestigd in Frankrijk), is er geen sprake van
een onzakelijke omleiding (U-bocht). Ondanks dan Z ook
rechtstreeks een lening aan A SARL had kunnen verstrekken.
Geen onzakelijke omleiding (HR Italiaanse Beursvennootschap)
Y Ltd.
Z
X BV (belastingparadijs)
Kapitaalstorting
Lening
A SARL
Stap 5: gevolgen
De rente op de groepslening komt niet in mindering op de winst
Beperkt art. 10a Wet VPB de aftrek van rente? – winstdrainage
Bij winstdrainage gaat het om een constructie waarmee het concern een fiscaal voordeel beoogt te
behalen door met een geldlening renteaftrek in Nederland te creëren, terwijl de investering van het
geleende geld niet tot belaste winst in Nederland leidt.
Voorvraag
- Heeft de relevante belastingplichtige een schuld?
o In meeste vragen is dit het geval en is dit een schuld van een groepsmaatschappij.
o Geen schuld is een bodemlozeputlening, deelnemerschapslening, etc. Dan wordt het
als eigen vermogen gezien.
Stap 1: heeft belastingplichtige een schuld aan een verbonden lichaam of een verbonden
natuurlijk persoon (groepsschuld)?
Zie art. 10a lid 1 Wet VPB.
-Art. 10a lid 4 Wet VPB: uitleg verbonden lichaam.
- Dochtervennootschap (onderdeel a), moedervennootschap (onderdeel b) of een
zustervennootschap (onderdeel c) van de belastingplichtige.
1. Kwalitatieve eis: de belastingplichtige en het andere lichaam zijn verbonden d.m.v. een
belang.
2. Kwantitatieve eis: het belang is ten minste 33,33%.
- Belang: een financieel belang als een zeggenschapsbelang afzonderlijk kan leiden tot
de aanwezigheid van ten minste 1/3-belang.
-Art. 10a lid 6 (en 7) Wet VPB: uitbreiding verbonden lichaam.
- Lid 6: als sprake is van een samenwerkende groep.
o Hier is waarschijnlijk sprake van in een casus waarin meerdere vennootschappen
aandeelhouder zijn van één vennootschap, maar ieder los niet meer dan 33,33%.
-Art. 10a lid 5 Wet VPB: uitleg verbonden natuurlijk persoon.
Van groepsschuld is ook sprake als derde als tussenschakel is gebruikt, waardoor de schuld feitelijk is
verschuldigd aan een verbonden lichaam of natuurlijk persoon.
Als de verbonden partij zich borg heeft gesteld voor een schuld die de belastingplichtige bij een
derde is aangegaan en belastingplichtige die lening zonder de borgstelling niet had kunnen afsluiten,
wordt de verbonden partij indirect als schuldeiser aangemerkt. De schuld aan de derde geldt dan
toch als groepsschuld.
Stap 2: Is er een rechtshandeling in de kapitaalsfeer verricht, bijvoorbeeld een dividend,
kapitaalstorting of verwerving van een deelneming (een besmette rechtshandeling)?
- Besmette rechtshandelingen staan omschreven in art. 10a lid 1 sub a t/m c Wet VPB
- 10a lid 1 sub c Wet VPB: indien aandelenbelang gefinancierd is met een groepslening.
Stap 3: is er een verband tussen de groepslening en de besmette rechtshandeling?
De groepsschuld is aangegaan ter financiering van de besmette rechtshandeling.
- Bijv. er wordt een lening van een buitenlandse moedervennootschap aangetrokken, waarna
het geleende geld als dividend aan moeder wordt uitgekeerd.
Art. 10a lid 2 Wet VPB: verband kan bestaan als de schuld pas na de rechtshandeling wordt
aangegaan.
,Indirect verband: verband kan later ontstaan. Ten tijde van een kapitaalstorting bestond nog geen
concreet voornemen tot teruglening, maar het uiteindelijke resultaat is wel dat de gestorte gelden
worden teruggeleend.
Stap 4: Is tegenbewijs mogelijk en waarom?
Art. 10a lid 3 Wet VPB
- Sub b: wordt de bate alsnog belast naar een belasting welke naar Nederlandse maatstaven
redelijk is (compenserende heffing).
1. De rentebate wordt betrokken in de grondslag van een winst- of inkomstenbelasting.
2. De effectieve belastingdruk over de rentebate ten minste 10% bedraagt.
3. Er geen sprake is van verliesverrekening, waardoor de rentebate per saldo niet wordt
belast.
-Is hier aan voldaan? Dan rust bewijslast op inspecteur.
-Is hier niet aan voldaan? Ga dan naar sub a. Bewijslast ligt dan bij belastingplichtige, deze
moet aannemelijk maken dat zowel de rechtshandeling als de groepsschuld niet zijn
ingegeven door fiscale motieven
- Sub a: dubbele zakelijkheidstoets – handeling moet in overwegende mate aan zakelijke
overwegingen ten grondslag liggen.
o Zowel de schuld moet zakelijk zijn als de rechtshandeling.
▪ Rechtshandeling: bijv. is overname aandelen gedaan o.g.v.
bedrijfseconomische redenen en niet om fiscale redenen?
▪ Schuld – HR Mauritius arrest: in beginsel mag belastingplichtige kiezen of hij
met eigen of vreemd vermogen financiert. Een groepslening is onzakelijk in
de zin van de bewijsregeling van art. 10a Wet VPB indien de geldlening deel
uitmaakt van een onzakelijke omleiding (U-bocht).
• U-bocht is bijvoorbeeld sprake van als Y eerst kapitaalstorting doet in
Z (gevestigd in belastingparadijs) en Z vervolgens lening verstrekt aan
X BV. Het is overbodig dat de lening door Z wordt verstrekt,
aangezien het geld van Y komt (zie plaatje hieronder).
o Maakt daarbij niet uit of het omgeleide geld afkomstig is van
aandeelhouders of van de bank.
• Van onzakelijke omleiding is niet sprake als kapitaalstortingen niet
zijn gedaan met oog op de transactie (bijv. stortingen zijn gedaan om
dividend uit te keren, maar wordt onverwacht gebruikt om bijna
failliete BV over te nemen).
o Als storting is gedaan om ooit bedrijf over te nemen dan is er
wel sprake van een onzakelijke omleiding.
• Schuld die feitelijk wordt gefinancierd door een derde is sowieso
zakelijk.
Onzakelijke omleiding voorbeeld:
Kapitaalstorting
Y Ltd.
Z
X BV (belastingparadijs)
Lening
A BV
, ▪ HR Italiaanse Beursvennootschap: het feit dat een Nederlandse
vennootschap om fiscale redenen is ingeschakeld, is voor de beoordeling van
de zakelijkheid van de besmette transactie en de groepslening niet van
belang (r.o. 2.6.3.)
• Als bijv. Z (gevestigd in belastingparadijs) uit zijn eigen winstreserves
een geldlening eerst verstrekt aan Nederlandse X BV en die stort het
geld in dochter A SARL (gevestigd in Frankrijk), is er geen sprake van
een onzakelijke omleiding (U-bocht). Ondanks dan Z ook
rechtstreeks een lening aan A SARL had kunnen verstrekken.
Geen onzakelijke omleiding (HR Italiaanse Beursvennootschap)
Y Ltd.
Z
X BV (belastingparadijs)
Kapitaalstorting
Lening
A SARL
Stap 5: gevolgen
De rente op de groepslening komt niet in mindering op de winst
