Contents
COS 200: Algehele doelstellingen van de onafhankelijke accountant, alsmede het uitvoeren van een
controle overeenkomstig de standaarden.................................................................................................... 2
COS 230: Controledocumentatie .................................................................................................................. 5
COS 240: De verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking tot fraude in het kader van een
controle van financiële overzichten .............................................................................................................. 7
COS 250: Het in aanmerking nemen van wet- en regelgeving bij een controle van financiële overzichten
.................................................................................................................................................................... 11
COS 260: communicatie met de met governance belaste personen ......................................................... 13
COS 265: Meedelen van tekortkomingen in de interne beheersing aan de met governance belaste
personen en het management ................................................................................................................... 15
COS 300: Planning van een controle van financiële overzichten................................................................ 17
COS 315: Risico’s op een afwijking van materieel belang identificeren en inschatten door inzicht te
verwerven in de entiteit en haar omgeving................................................................................................ 19
COS 320: Materialiteit bij de planning en uitvoering van een controle ..................................................... 22
COS 450: Evaluatie van tijdens de controle geïdentificeerd afwijkingen ................................................... 24
COS 570: Continuïteit.................................................................................................................................. 26
COS 600: Bijzondere overwegingen – controles van financiële overzichten van een groep (inclusief de
werkzaamheden van accountants van groepsonderdelen)........................................................................ 29
COS 610: Gebruikmaken van de werkzaamheden van interne auditors .................................................... 31
COS 620: Gebruikmaken van de werkzaamheden van een door de accountant ingeschakelde deskundige
.................................................................................................................................................................... 34
COS 700: Het vormen van een oordeel en het rapporteren over financiële overzichten .......................... 36
COS 701: Het communiceren van kernpunten van de controle in de controleverklaring van de
onafhankelijke accountant ......................................................................................................................... 38
COS 702N: Aanvullingen met betrekking tot het rapporteren bij een volledige set van financiële
overzichten voor algemene doeleinden bij een organisatie van openbaar belang.................................... 39
COS 705: Aanpassingen van het oordeel in de controleverklaring van de onafhankelijke accountant ..... 40
COS 706: Paragrafen ter benadrukking van bepaalde aangelegenheden en paragrafen over overige
aangelegenheden in controleverklaring van de onafhankelijke accountant.............................................. 42
COS 3000A/3000D: Assurance opdrachten anders dan opdrachten tot controle of beoordeling van
historische financiële informatie (attest-opdrachten/ directe-opdrachten).............................................. 44
,COS 200: Algehele doelstellingen van de onafhankelijke accountant,
alsmede het uitvoeren van een controle overeenkomstig de standaarden
Inleiding
3. Het doel van een controle is bij te dragen aan de mate van vertrouwen dat de beoogde gebruikers
stellen in de financiële overzichten. Dit wordt bewerkstelligd doordat de accountant een oordeel tot
uitdrukking brengt over de vraag of de financiële overzichten in alle van materieel belang zijnde opzichten
opgesteld zijn in overeenstemming met een van toepassing zijn stelsel inzake financiële verslaggeving.
5. De standaarden schrijven voor dat de accountant als basis voor zijn oordeel een redelijke mate van
zekerheid moet verkrijgen over de vraag of de financiële overzichten als geheel vrij zijn van een afwijking
van materieel belang die het gevolg is van fraude of fouten. Deze zekerheid wordt verkregen wanneer de
accountant voldoende en geschikte controle-informatie heeft verkregen teneinde het controlerisico terug
te brengen tot een aanvaardbaar laag niveau.
6. Het begrip materialiteit wordt door de accountant toegepast zowel bij het plannen en uitvoeren van de
controle als bij het evalueren van het effect dat geconstateerde afwijkingen op de controle hebben en dat
eventuele ongecorrigeerde afwijkingen van materieel belang op de financiële overzichten hebben. Over
het algemeen worden afwijkingen, met inbegrip van weglatingen, afzonderlijk of gezamenlijk, van
materieel belang geacht indien daarvan redelijkerwijs kan worden verwacht dat zij een invloed hebben
op de economische beslissingen die gebruikers op basis van de financiële overzichten nemen.
7. De Standaarden vereisen van de accountant dat hij professionele oordeelsvorming toepast en dat hij
tijdens het plannen en uitvoeren van de controle een professioneel kritische instelling handhaaft,
waaronder:
- Het identificeren en inschatten van risico’s op een afwijking van materieel belang die het gevolg is van
fraude of van fouten, op basis van de entiteit en haar omgeving, met inbegrip van de interne beheersing
van de entiteit;
- Het verkrijgen van voldoende en geschikte controle-informatie over de vraag of er afwijkingen van
materieel belang bestaand, door het opzetten en implementeren van passende manieren van inspelen op
de ingeschatte risico’s
- Het vormen van een oordeel over de financiële overzichten op basis van conclusies die uit de verkregen
controle-informatie worden getrokken.
Algehele doelstelling van de accountant
De algehele doelstellingen van de accountant bij het uitvoeren van een controle van financiële overzichten
zijn:
a. een redelijke mate van zekerheid te verkrijgen over de vraag of de financiële overzichten als geheel vrij
zijn van een afwijking van materieel belang die het gevolg is van fraude of fouten, om daarmee de
accountant in staat te stellen een oordeel tot uitdrukking te brengen over de vraag of de financiële
overzichten in alle van materieel belang zijnde opzichten in overeenstemming met het van toepassing
zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving zijn opgesteld;
b. in overeenstemming met de bevindingen van de accountant te rapporteren over de financiële
overzichten en te communiceren zoals door de Standaarden wordt vereist.
2
,Definities
Uitgangspunt met betrekking tot de verantwoordelijkheden van het management en, in voorkomend
geval, van de met governance belaste personen, op basis waarvan een controle wordt uitgevoerd – Dat
het management en, in voorkomend geval, de met governance belaste personen hebben erkend en
begrijpen dat zij de volgende verantwoordelijkheden dragen die essentieel zijn voor het uitvoeren van
een controle overeenkomstig de Standaarden. Het betreft de verantwoordelijkheid:
i. voor het opstellen van de financiële overzichten in overeenstemming met het van toepassing zijnde
stelsel inzake financiële verslaggeving, met inbegrip van de getrouwe weergave ervan, indien relevant;
ii. voor de interne beheersing die het management en, in voorkomend geval, de met governance belaste
personen, noodzakelijk achten om het opstellen mogelijk te maken van financiële overzichten die vrij zijn
van een afwijking van materieel belang die het gevolg is van fraude of fouten; en
iii. om de accountant te voorzien van:
a. toegang tot alle informatie waarvan het management en, in voorkomend geval de met
governance belaste personen kennis hebben en die relevant is voor het opstellen van de
financiële overzichten, zoals vastleggingen, documentatie en andere aangelegenheden;
b. aanvullende informatie die de accountant aan het management en, in voorkomend geval aan
de met governance belaste persoenen kan vragen voor het doel van de controle; en
c. onbeperkte toegang tot de personen binnen de entiteit van wie de accountant vaststelt dat het
noodzakelijk is dat van hen controle-informatie wordt verkregen.
Professionele oordeelsvorming – Het toepassen van relevante training, kennis en ervaring in de context
van standaarden inzake controle, verslaggeving en ethiek, bij het maken van weloverwogen keuzes over
de te treffen maatregelen en omstandigheden van de controleopdracht.
Professioneel-kritische instelling – Een houding die onder meer gekenmerkt wordt door een
onderzoekende instelling, het alert zijn op omstandigheden die kunnen duiden op eventuele afwijkingen
die het gevolg zijn van fraude of fouten, en een kritische evaluatie van controle-informatie.
De met governance belaste personen – De personen of organisatie die verantwoordelijk is voor het
uitoefenen van toezicht op de strategische richting van de entiteit en op de verantwoordingsplicht van de
entiteit. Deze verantwoordelijkheid omvat het uitoefenen van toezicht op het proces van financiële
verslaggeving.
Vereisten (14 t/m 20)
- De accountant dient relevante ethische voorschriften na te leven, inclusief onafhankelijkheid
- De accountant dient een controle met een professioneel kritische instelling te plannen en uit te
voeren
- De accountant dient bij het plannen en uitvoeren van een controle van de financiële overzichten
professionele oordeelsvorming toe te passen.
- Om een redelijke mate van zekerheid te verkrijgen, dient de accountant voldoende en geschikte
controle-informatie te verkrijgen teneinde het controlerisico naar een aanvaardbaar laag niveau
terug te brengen en daarmee in staat te worden gesteld een conclusie te trekken, waar hij zijn
oordeel op kan baseren.
- De accountant dient te voldoen aan alle Standaarden die relevant zijn voor de controle
23. In uitzonderlijke gevallen kan de accountant het noodzakelijk achten om af te wijken van een relevant
vereiste van een Standaard.
3
,24. Wanneer een doelstelling van een relevante Standaard niet kan worden bereikt, dient de accountant
te evalueren of dit de accountant ervan weerhoudt de algehele doelstellingen van de accountant te
bereiken en daarmee vereist dat de accountant zijn oordeel aanpast of de opdracht teruggeeft.
Samenvatting:
1. De accountant dient ethische voorschriften na te leven en onafhankelijk te zijn. (De VGBA)
2. De accountant een professioneel kritische instelling te handhaven.
3. De accountant dient professionele oordeelsvorming toe te passen.
4. De accountant dient voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen en materialiteit toe te
passen.
5. De accountant dient zich aan de relevante Standaarden te houden.
6. In uitzonderlijke gevallen kan er van de Standaarden afgeweken worden.
Toepassingsgerichte en overige verklarende teksten
A20 Een professioneel kritische instelling houdt onder meer het alert zijn op het volgende in:
- Controle-informatie die in tegenspraak is met andere verkregen controle-informatie;
- Informatie die de betrouwbaarheid van documenten en van de verkregen antwoorden op het
verzoeken om inlichtingen die als controle-informatie gebruikt worden, ter discussie stelt;
- Situaties die wijzen op mogelijke fraude;
- Omstandigheden die wijzen op de behoefte aan aanvullende controlewerkzaamheden naast die
welke door de Standaarden vereist zijn.
-
A21 Het handhaven van een professioneel-kritische instelling gedurende de hele controle is nodig
wanneer de accountant bijvoorbeeld de risico’s moet reduceren van:
- Het over het hoofd zien van gebruikelijke omstandigheden;
- Het te veel generaliseren wanneer er conclusies worden getrokken uit controlewaarnemingen;
- Het hanteren van onjuiste veronderstellingen bij het vaststellen van de aard, timing en omvang
van de controlewerkzaamheden en bij het evalueren van de resultaten ervan.
A25 Professionele oordeelsvorming is in het bijzonder noodzakelijk betreffende beslissingen over:
- Materialiteit en controlerisico;
- De aard, timing en omvang van controlewerkzaamheden;
- Het evalueren van de vraag of er voldoende en geschikte controle-informatie is verkregen;
- Het trekken van conclusies gebaseerd op verkregen controle-informatie
A50 De accountant kan het aspect moeilijkheid, tijd of kosten op zichzelf niet als geldige basis hanteren
om een controlemaatregel niet uit te voeren wanneer daarvoor geen alternatief bestaand, of om
genoegen te nemen met informatie die minder dan overtuigend is.
A69 Iedere Standaard bevat een of meerdere doelstellingen die het verband leggen tussen de vereisten
en de algehele doelstellingen van de accountant.
A77 De vraag of een doelstelling is bereikt, is een kwestie van professionele oordeelsvorming door de
accountant.
4
,COS 230: Controledocumentatie
Aard en doeleinden van controledocumentatie
2. Controledocumentatie die voldoet aan de vereisten van deze Standaard en aan de specifieke
documentatievereisten van andere relevante Standaarden voorziet in:
a. informatie waaruit blijk op welke basis de accountant tot een conclusie is gekomen over het
bereiken van de algehele doelstelling van de accountant; en
b. informatie waaruit blijkt dat de controle werd gepland en uitgevoerd overeenkomstig de
Standaarden en de van toepassing zijnde door wet- en regelgeving gestelde vereisten.
(Dus geschikte controledocumentatie)
3. De controledocumentatie heeft een aantal aanvullende doelen, waaronder:
a. het opdrachtteam te helpen bij het plannen en uitvoeren van de controle;
b. de voor het toezicht verantwoordelijke leden van het opdrachtteam te helpen bij het aansturen
en het uitoefenen van toezicht op de controlewerkzaamheden;
c. het opdrachtteam in staat te stellen verantwoording af te leggen over zijn werkzaamheden;
d. een vastlegging te bewaren van aangelegenheden die voor toekomstige controles van blijvende
significantie zijn;
e. het mogelijk te maken dat kwaliteitsbeoordelingen en inspecties worden uitgevoerd
overeenkomstig wet- en regelgeving op het gebied van kwaliteitsbeheersing;
f. het mogelijk te maken dat externe inspecties worden uitgevoerd overeenkomstig van
toepassing zijnde door wet- en regelgeving gestelde vereisten of overige vereisten.
Documentatie van de uitgevoerde controlewerkzaamheden en van de verkregen controle-informatie
8. De accountant dient de controledocumentatie zo op te stellen dat die voldoende is om een ervaren
accountant die niet eerder bij de controle betrokken was, in staat te stellen inzicht te verwerven in:
a. de aard, timing en de omvang van de controlewerkzaamheden die zijn uitgevoerd
overeenkomstig de Standaarden en de van toepassing zijnde door wet- en regelgeving gestelde
vereisten;
b. de uitkomsten van de uitgevoerde controlewerkzaamheden, alsmede de verkregen controle
informatie; en
c. significante aangelegenheden die tijdens de controle aan de orde zijn gekomen, de daaruit
getrokken conclusies; en
d. significant professionele oordeelsvorming die tot die conclusies hebben geleid.
11. Indien de accountant informatie heeft geïdentificeerd die inconsistent is met zijn eindconclusie met
betrekking tot een significante aangelegenheid, dient hij te documenteren op welke wijze hij met deze
inconsistentie is omgegaan.
15. Nadat het samenstellen van het definitieve controledossier is voltooid, dient de accountant niet
enkele controledocumentatie, van welke aard ook, te vernietigen of te verwijderen voordat de
bewaartermijn is afgelopen. (7 jaar na de verklaring, tenzij er een latere consolidatieverklaring is).
5
,Samenvatting:
1. De accountant dient geschikte, maar ook voldoende controle-informatie te verzamelen en te
documenteren
2. Dit dient de accountant tijdig te doen
3. Vervolgens dient de accountant het definitieve controledossier op te stellen.
Toepassingsgerichte en overige verklarende teksten
A20. Buitengewone omstandigheden zijn bijvoorbeeld gebeurtenissen waarvan de accountant na de
datum van de controleverklaring kennis van krijgt.
A22. Het voltooien van de samenstelling van het definitieve controledossier na de datum van de
controleverklaring is een administratief proces dat geen betrekking heeft op de uitvoering van nieuwe
controlewerkzaamheden of op het trekken van nieuwe conclusies. Tijdens de definitieve samenstelling
van het controledossier kunnen echter nog wijzigingen worden aangebracht, mits zijn van administratieve
aard zijn. Voorbeelden hiervan zijn:
- Het vernietigen of verwijderen van intussen achterhaalde documentatie;
- Het ordenen, verzamelen en opnemen van kruisverwijzingen in werkdocumenten;
- Het aftekenen van checklists die worden gehanteerd bij het proces van samenstelling van het
definitieve dossier;
- Het documenteren van controle-informatie die de accountant vóór de datum van de
controleverklaring heeft verkregen en waarover hij met de relevante leden van het opdrachtteam
besprekingen heeft gehouden en overeenstemming heeft bereikt.
A31. Er bestaat een onderling verband tussen het voldoende en geschikt zijn van controle-informatie. Het
voldoende zijn is de maatstaf voor de kwantiteit van controle-informatie. De kwantiteit van de benodigde
controle-informatie wordt beïnvloed door de inschatting die de accountant maakt van de risico’s op
afwijkingen en ook door de kwaliteit van de benodigde controle-informatie.
A32. Het geschikt zijn is de maatstaf voor de kwaliteit van controle-informatie, dat wil zeggen de mate
waarin de informatie relevant en betrouwbaar is voor het onderbouwen van de conclusies waarop de
accountant zijn oordeel baseert. De betrouwbaarheid van controle-informatie wordt beïnvloed door de
bron en aard van die bron en is afhankelijk van de individuele omstandigheden waarin zij is verkregen.
6
,COS 240: De verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking
tot fraude in het kader van een controle van financiële overzichten
Kenmerken van fraude
3. De accountant is in het kader van deze Standaard gericht op fraude die een afwijking van materieel
belang in de financiële overzichten veroorzaakt. Hiervan zijn twee soorten opzettelijke handelingen:
- Afwijkingen die voortkomen uit frauduleuze financiële verslaggeving; en
- Afwijkingen die voorkomen uit de oneigenlijke toe-eigening van activa (diefstal, vaak klein)
De accountant kan vermoeden, of in zeldzamen gevallen, identificeren dat fraude heeft plaatsgevonden,
maart stelt niet juridisch vast of er al dan niet echt fraude heeft plaatsgevonden.
(risicofactoren zijn hierbij: gelegenheid, druk of rationalisatie)
Verantwoordelijkheid voor het voorkomen en detecteren van fraude
4. De primaire verantwoordelijkheid voor het voorkomen en detecteren van fraude berust bij de met
governance belaste persoenen en het management.
5. Een accountant dient een redelijke mate van zekerheid te verkrijgen dat de financiële overzichten vrij
zijn materiële fouten als gevolg van fouten of fraude.
8. Bij het verkrijgen van een redelijke mate van zekerheid heeft de accountant de verantwoordelijkheid
om gedurende de gehele controle een professioneel-kritische instelling te handhaven, rekening te houden
met de mogelijkheid dat het management interne beheersmaatregelen doorbreekt en rekening te houden
met het feit dat controlewerkzaamheden die effectief zijn om fouten te detecteren mogelijk niet effectief
zijn om fraude te detecteren.
Doelstellingen
10. De doelstellingen van de accountant zijn:
a. het identificeren en inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang die het
gevolg is van fraude;
b. het verkrijgen van voldoende en geschikte controle-informatie over de ingeschatte risico’s op
een afwijking van materieel belang die het gevolg is van fraude door middel van het opzetten en
implementeren van geschikte manieren om op die risico’s in te spelen; en
c. het op passende wijze inspelen op fraude of vermoede fraude die tijdens de controle is
geïdentificeerd.
Definities
Fraude – een opzettelijke handeling door een of meer leden van het management, met governance
belaste personen, werknemers of derden, waarbij gebruik wordt gemaakt van misleiding ten einde een
onrechtmatig of onwettig voordeel te verkrijgen.
Vereisten
13. De accountant mag de vastleggingen en documenten als authentiek ervaren, tenzij hij aanwijzingen
heeft om het tegendeel te veronderstellen.
14. Indien de antwoorden die zijn verstrekt op het verzoeken om inlichtingen bij het management of de
met governance belaste personen, inconsistent zijn, dient de accountant deze inconsistenties te
onderzoeken.
7
,17. De accountant dient het management om inlichtingen te verzoeken met betrekking tot:
a. de inschatting door het management van het risico dat de financiële overzichten mogelijk een
afwijking van materieel belang bevatten die het gevolg is van fraude, met inbegrip van de aard,
de omvang en frequentie van deze inschattingen;
b. de werkwijze die het management volgt om de risico’s op fraude in de entiteit te identificeren
en erop in te spelen, met inbegrip van eventuele specifieke frauderisico’s die het management
heeft geïdentificeerd of die onder zijn aandacht zijn gebracht of van transactiestromen,
rekeningsaldi of in de financiële overzichten opgenomen toelichtingen waarvoor waarschijnlijk
een frauderisico bestaat;
c. de informatie die het management eventueel aan de met governance belaste persoenen heeft
meegedeeld over zijn processen om de risico’s op fraude in de entiteit te identificeren en erop in
te spelen; en
d. de informatie die het management eventueel aan zijn werknemers heeft meegedeeld over zijn
visie op bedrijfspraktijken en ethisch gedrag.
18. De accountant dient het management en, naargelang passend, anderen binnen de entiteit om
inlichtingen te verzoeken om vast te stellen of zij op de hoogste zijn van feitelijke, vermoede of vermeende
fraude die op de entiteit van invloed is.
Manieren om in te spelen op de ingeschatte risico’s op een afwijking van materieel belang die het gevolg
is van fraude
29. Bij het bepalen van algehele manieren om in te spelen op de ingeschatte risico’s op een afwijking van
materieel belang op het niveau van de financiële overzichten die het gevolg is van fraude dient de
accountant:
a. personeel in te schakelen en toezicht op hen uit te oefenen rekening houdend met kennis,
vaardigheden en bekwaamheden van de persoenen aan wie significante verantwoordelijkheden
voor de opdracht zullen worden toevertrouwd alsmede met de inschatting door de accountant
van de risico’s op een afwijking van materieel belang die het gevolg is van fraude in het kader van
de betrokken opdracht;
b. te evalueren of de keuze en toepassing van de grondslagen voor financiële verslaggeving door
de entiteit, met name die welke betrekking hebben op subjectieve waarderingen en complexe
transacties, mogelijk wijzen op frauduleuze financiële verslaggeving als gevolg van pogingen van
het management om de winst te manipuleren; en
c. een element van onvoorspelbaarheid in te bouwen bij het kiezen van aard, timing en omvang
van de controlewerkzaamheden.
31. Het management bevindt zich in een unieke positie om fraude te plegen, omdat het in staat is de
administratieve vastleggingen te manipuleren en frauduleuze financiële overzichten op te stellen door
interne beheersingsmaatregelen te doorbreken die anderszins effectief lijken te werken. Derhalve is het
risico dat het management interne beheersingsmaatregelen doorbreekt in alle entiteiten aanwezig.
32. Ongeacht de inschatting door de accountant van de risico’s dat het management de interne
beheersingsmaatregelen doorbreekt, dient de accountant controlewerkzaamheden op te zetten en uit te
voeren om:
a. te toetsen of de in het grootboek vastgelegde journaalposten en andere aanpassingen die
tijdens het opstellen van de financiële overzichten zijn aangebracht aanvaardbaar zijn;
8
, b. de schattingen te beoordelen op tendenties en te beoordelen of de eventuele omstandigheden
die tot de tendentie hebben geleid een risico vormen op een afwijking van materieel belang die
het gevolg is van fraude;
c. voor significante transacties die buiten het kader van de normale bedrijfsvoering van de entiteit
vallen of die in een ander opzicht ongebruikelijk lijken in het licht van zowel het inzicht van de
accountant in de entiteit en haar omgeving als andere tijdens de controle verkregen informatie,
dient de accountant de beoordelen of de zakelijke beweegredenen voor de transacties doen
vermoeden dat ze zijn aangegaan met het oog op frauduleuze financiële verslaggeving of het
verhullen van oneigenlijke toe-eigening van activa.
Het evalueren van controle-informatie
35. Als de accountant een afwijking identificeert, dient hij te evalueren of deze een aanwijzing vormt voor
fraude. Als een dergelijke aanwijzing bestaat, dient de accountant de gevolgen van de afwijking voor
andere aspecten van de controle te evalueren, met name de betrouwbaarheid van de bevestigingen van
het management, rekening houdend met het feit dat een geval van fraude waarschijnlijk geen geïsoleerde
gebeurtenis is.
38. Indien de accountant als gevolg van een afwijking die voortkomt uit fraude of vermoede fraude wordt
geconfronteerd met uitzonderlijke omstandigheden die mogelijk zijn om de opdracht voort te zetten in
het gedrang te brengen, dient hij:
a. de in de gegeven omstandigheden van toepassing zijnde professionele en wettelijke
verantwoordelijkheden te bepalen, met inbegrip van het eventuele vereiste om de persoon die
hem als accountant heeft aangesteld dan wel, in bepaalde gevallen, de regelgevende of
toezichthoudende instanties daarvan op de hoogte te stellen;
b. te overwegen of het passend is de opdracht terug te geven indien dit op grond van de
toepassing zijnde wet- of regelgeving mogelijk is; en
c indien hij de opdracht teruggeeft;
i. met het management op het passende niveau en met de governance belaste personen
het teruggeven van zijn opdracht en de redenen daarvoor te bespreken; en
ii. na te gaan of er een professioneel of wettelijke verplichting bestaat om aan de persoon
die de controle-opdracht heeft toegewezen of, in bepaalde gevallen, aan de regelgevende
of toezichthoudende instanties, het teruggeven van zijn opdracht en de redenen daarvoor
de melden.
39. De accountant dient schriftelijke bevestiging van het management en, in voorkomende geval, van de
met governance belaste personen te verkrijgen dat:
a. zij hun verantwoordelijkheid erkennen voor het opzetten, implementeren en onderhouden van
de interne beheersing om fraude te voorkomen en te detecteren:
b. zij de accountant in kennis hebben gesteld van de resultaten van de inschatting door het
management van het risico dat de financiële overzichten mogelijk afwijkingen van materieel
belang bevatten die het gevolg zijn van fraude;
c. de accountant op de hoogte hebben gesteld van eventuele fraude of vermoede fraude waarvan
zij kennis hebben en die op de entiteit van invloed is en waarbij betrokken zijn:
i. het management;
ii. werknemers die een significante rol spelen bij de interne beheersing;
d. zij de accountant in kennis hebben gesteld van eventuele aantijgingen van fraude of vermoede
fraude die op de financiële overzichten van de entiteit van invloed is en waarvan zij kennis hebben
gekregen.
9
, Mededelingen aan het management en de met governance belaste personen
40. Als de accountant fraude heeft geïdentificeerd of informatie heeft verkregen die wijst op het mogelijke
bestaan van fraude, dient hij deze aangelegenheden tijdig aan het management op het passende niveau
mee te delen teneinde de personen die de primaire verantwoordelijkheid dragen voor het voorkomen en
detecteren van fraude.
41. Tenzij alle met governance belaste persoenen betrokken zijn bij het leiden van de entiteit, dient de
accountant, indien hij fraude heeft geïdentificeerd of vermoedt waarbij betrokken zijn:
a. het management;
b. werknemers die een significante spelen bij de interne beheersing,
dient hij dit vermoeden aan de met governance belaste personen mee te delen en dient hij met hen de
aard, timing en omvang van de controlewerkzaamheden die noodzakelijk zijn voor het voltooien van de
controle te bespreken.
Mededelingen aan regelgevende of toezichthoudende ne met handhaving belaste instanties
43. Als de accountant fraude heeft geïdentificeerd of vermoedt, dient hij na te gaan of hij verplicht is het
bestaan of vermoeden daarvan aan een instantie buiten de entiteit te melden. Hoewel de beroepsplicht
van de accountant om informatie van cliënten geheim te houden dergelijke meldingen in de weg kan
staan, is het mogelijk dat de wettelijke verplichtingen van de accountant in sommige gevallen prevaleren
boven zijn geheimhoudingsplicht.
Samenvatting:
1. De accountant focust zich op afwijkingen als het gevolg van fraude;
2. Hiervoor dient hij het management om inlichtingen te vragen;
3. Daarnaast dient hij zelf een risico-analyse uit te voeren;
4. Doorbreking van de interne beheersing door het management is daarbij altijd een risico;
5. Wanneer de accountant een afwijking evalueert dient hij altijd te beoordelen of dit mogelijk het gevolg
is van fraude;
6. Bij het identificeren van fraude dient dit aan het management gecommuniceerd te worden;
7. Bij het identificeren van managementfraude dient dit met het governance orgaan gecommuniceerd te
worden;
8. Eventueel kan het nodig zijn een extern orgaan in te schakelen (Politie/ FIU);
9. Het geheel dient gedocumenteerd te worden.
Toepassingsgerichte en overige verklarende teksten
A11 De bespreking binnen het team kan onder meer omvattend:
- Overwegen van omstandigheden die tot winstmanipulatie kunnen leiden
- Het overwegen van bekende interne of externe facturen die leiden tot druk of gelegenheid
- Het overwegen van ongebruikelijke of onverklaarde veranderingen in het gedrag of levensstijl van
het management
Zie ook de bijlage van deze Standaard voor voorbeeldsituaties
10
