College aantekeningen
Hoorcollege week 5 (Belastingverdragen)
- Instelling
- Universiteit Leiden (UL)
Dictaat hoorcollege 5 Belastingverdragen. Goed voor naslagwerk. Hybride mismatches.
[Meer zien]Voorbeeld 3 van de 19 pagina's
Voorbeeld 3 van de 19 pagina's
In winkelwagengesponsord bericht van onze partner
Voorbeeld van de inhoud
HC week 5Bronnen actuele hybrid wetgeving
• BEPS Action 2: 2015 Final Report en Branch Mismatch Structures
• Gebruik als digitaal naslagwerk, niet printen!!
• Behandelde stof behoort tot tentamenstof
• Council Directive (EU) 2017/952 of 29 May 2017 (“ATAD2”)
• Preambule ATATD2
• Definities art. 2 ATAD
• Consequenties art. 9-9ter ATAD
• Inwerkingtreding art. 2 ATAD2
• Consultatie verwacht in komende weken
Waar kunnen we dingen vinden over de hybride mismatches? De basis ligt eigenlijk in BEPS-actie 2 en
daarnaast is er nog een branch mismatch paper uitgekomen. Wat volgde daarop? Daarop volgde
ATAD2. We hadden al ATAD1 waar onder andere de CFC-regel in stond. Hybride mismatches zaten er
ook al beetje in. Maar lang niet zo uitgebreid als nu in ATAD2. En ATAD2 is niet meer dan een
wijziging van ATAD1. Waar kun je dan dingen vinden in die ATAD over hybride mismatches?
Belangrijk is de preambule. Die zit dan wel bij ATAD2. Dat zijn de overwegingen die hebben geleid tot
het invoeren van de hybride mismatch regels. Dus daar vind je overwegingen in, maar eigenlijk ook
voorschriften. Wel een beetje raar dat ze dat niet zelf in de richtlijn hebben gedaan. Maar we kunnen
wel voorbeelden zien waarbij we echt een regel kunnen vinden in die preambule van de ATAD om
daarmee dan een probleem op te lossen. De definities in art.2. De consequenties van de hybride
mismatches staan dan in art.9 – 9ter. En de inwerkingtreding van art.2 ATAD2. Dus art.2 van de
wijzigingsrichtlijn. Dat vind je niet terug in de ATAD uiteindelijk. Maar hij staat in de
wijzigingsrichtlijn. Waarbij de meeste hybride regels in 2020 moeten worden ingevoerd en onze
cv/bv-structuur in 2022. We hebben nog geen Nederlandse wettekst waar we ons op kunnen
baseren. Dus we pakken met name die ATAD en daarbij BEPS-actie 2 voor de interpretatie.
Relatie ATAD/BEPS Action 2
• BEPS Action 2: 454 pagina's
• Branch Mismatch Structures: 104 pagina’s
• ATAD 2: 11 pagina’s
• Recitals (28) ATAD2: BEPS reports zijn “source of illustration or interpretation”
• Bepaalde ingrediënten niet expliciet verwerkt in ATAD2 maar mogelijk wel erin te lezen
De 11 pagina’s van de ATAD regelt dus alles wat de OESO in totaal 558 heeft gedaan. En dan kan je je
voorstellen dat er lang niet zoveel detail in het richtlijnvoorstel staat als in de stukken van de OESO.
Dus heel vaak zal je terug moeten vallen op dat OESO-rapport. Dat staat ook letterlijk in de recitals
van ATAD2. De BEPS-reports zijn de source of illustration or interpretation. Er wordt dus rechtstreeks
in ATAD gezegd van ja we kunnen niet alles opnemen. Als je twijfelt over de interpretatie van iets, ga
dan terug naar de BEPS-rapporten. Dat staat uitdrukkelijk voorgeschreven. Dus dit wordt een soort
onze memorie van toelichting. Een bron van interpretatie voor de toekomst. Sommige dingen zie je
niet heel expliciet terugkomen in ATAD2. In de werkgroep hebben we het gehad over de stranded
losses, dat wel een term is in de BEPS-rapporten. Dat is dus de relatie tussen die twee. Die BEPS-
rapporten hebben geen formele werking. Maar via deze opmerking in de recitals heeft dat dus
invloed op de interpretatie van de richtlijn en omdat wij straks de richtlijn moeten gaan
interpreteren, heeft dat ook invloed voor de interpretatie van de Nederlandse wet.
Verbondenheid vereist?
• Art. 2 punt 4 definieert verbondenheid
- In het algemeen 25% belang
• Voor hybrids uitzonderingen
1
, - 25% wordt 50% voor bepaalde mismatches
- Andere uitzonderingen
• Vereiste verbondenheid voor hybrid mismatches
- Art. 2 punt 9 “voor de toepassing van punt 9” onder c
- Tussen hoofdhuis en vaste inrichting (zonder gelieerdheidsvereiste)
- Uit hoofde van een gestructureerde regeling (zonder gelieerdheidsvereiste)
• Gestructureerde regeling
- Art. 2 punt 11: voordeel ingeprijsd, mismatch beoogd, tenzij…
- Mismatch beoogd: zal vaak zo zijn dus minder belang verbondheidsvereiste
De meeste van die hybride structuren, die mismatches, de basis is dat we dat alleen aanpakken in
groepen van verbonden lichamen. Dus niet in transactie met een derde. Dat is de basisgedachte zou
je kunnen zeggen. Dus verbondenheid is vereist. En 2.4 van de richtlijn definieert verbondenheid.
Over het algemeen zijn dat 25%-belangen, maar daarna wordt voor hybrids bepaalde uitzonderingen
gemaakt. Voor sommige hybrids heb je 50% nodig in plaats van 25% en staan er nog andere
uitzonderingen in. Uiteindelijk blijft die eis van verbondenheid dat het een eis is, kan je terugvinden
in art.2 lid 9. Er staat daar: ‘voor de toepassing van punt 9’. En daar staat onder c dat een mismatch
niet aangemerkt wordt als hybride mismatch tenzij het ontstaat tussen gelieerde ondernemingen.
Dat is de hoofdregel. Je moet gelieerde ondernemingen hebben en tussen die twee gelieerde
ondernemingen moet een mismatch ontstaan. Maar dan wordt daarop vervolgd dat het ook kan
voorkomen tussen hoofdhuis en vaste inrichting en daarin staat er dus niet bij hoeveel percentage je
dan hebt in die vaste inrichting. Je kunt best een percentage hebben van 15% in een buitenlands
samenwerkingsverband dat een vaste inrichting is. Dus dan heb je eigenlijk weinig, maar toch
kwalificeert dat kennelijk wel om een mismatch te kunnen prepareren. Zo’n vaste inrichting heb je
geen vereiste van de omvang. En waarom er geen vereiste aan de omvang wordt gesteld is voor een
gestructureerde regeling volgens onderdeel c. Dus voor gestructureerde regelingen heb je geen
vereiste van verbondenheid. Dus dat kan ook volledig met derden bestaan. En wat is dan een
gestructureerde regeling? Dat staat in 2.11. En daar staat in dat het iets is dat heel erg gericht is op
het creëren van een mismatch waarbij bijvoorbeeld het voordeel van de mismatch al in de
voorwaarden van een product is verwerkt. En ook als de mismatch echt beoogd is. We hebben het
hier over taks planning. En taks planning zal vaak beoogd zijn. Zo’n hybride mismatch zal niet heel
veel vaak ergens toevallig tot stand komen. Bijna doet het dat niet voor dat een mismatch per
ongeluk ontstaat. Dus een mismatch waartegen deze richtlijn zich echt richt, zijn uiteraard de
mismatches die je hebt opgezet om een bepaald voordeel te bereiken in belastingtechnische zin. En
voor zulke mismatches geldt dus het verbondenheidscriterium niet. Dus verbondenheidsvereiste, in
beginsel ja, maar met heel veel uitzonderingen en een belangrijke uitzondering is de gestructureerde
regeling van 2.11.
Verschillende soorten mismatches
• Altijd kijken in art. 2, punt 9
• Verbondenheidsvereiste toetsen
• Nadere definities in art. 2, punt 9 “voor de toepassing van dit punt 9) en art. 9-9ter” toetsen
- “aftrek zonder betrekking in de heffing” oftwel “deduction/no inclusion” of “D/NI”
- Als er sprake is van een hybride mismatch: ga naar art. 9-9ter voor gevolg
Art.2 punt 9 geeft een opsomming van a tot en met g met allerlei soorten mismatches. Daar moet je
eerst altijd even beginnen. Als je een situatie hebt waarvan je denk goh, zou dat een mismatch zijn,
dan moet je hem thuis kunnen brengen onder art.2 punt 9 want daar staat de opsomming en de
definities. We zullen ook zien dat er ook in art.9 wat bijzonders staat en in 9ter wat bijzonders staat.
Die staan niet hier, maar die staan achterin. Je moet dus eerst kijken in 2 punt 9 voor de definities en
voor de zekerheid ook achterin ook nog even. Want als het niet onder 2 punt 9 valt, dan valt het
misschien onder de situatie die achterin staat. Als je dat hebt geconstateerd, dan ga je aan het
2
, verbondenheidsvereiste toetsen. Nadere definities vind je terug in net daarna waar het kopje begint
met ‘voor de toepassing van dit punt 9 en de artikelen 9, 9bis en 9ter, wordt verstaan onder (…).
Daar wordt bijvoorbeeld de mismatch gedefinieerd. En daar wordt ook de aftrek zonder betrekking in
de heffing gedefinieerd. En dubbele aftrek wordt gedefinieerd. Dus daar vind je een heleboel
definities terug die, als je ergens over twijfelt uiteraard even erbij moet pakken om te kijken of jouw
situatie wel echt onder de definities vallen. Als je dan zegt ja ik heb een hybride mismatch en ik
voldoe aan een van de definities, verbondenheidscriterium is geen punt en voldoe ik aan, ik heb al die
definities getoetst die daar nog verder achterin nog staan, dan ga ik dus door naar art.9 tot 9ter voor
de omschrijving van de gevolgen. Eerst constateer je ja er is een mismatch, en dan ga je naar
achteren toe, dus naar 9 tot 9ter voor de gevolgen van de mismatch. Hoe wordt een mismatch dan
gerepareerd. Dit is de weg van de richtlijn hiernaartoe.
Art. 9-9ter ATAD
• Onderscheid 9-1 en 9-2 en verhouding tot 9-5 en 9bis/9ter
• Primary and defensive rule
• Intra EU zal primary rule toegepast moeten worden
- Tenzij slordige implementatie in andere lidstaat
• Met derde landen
- Afhankelijk van derde-land-implementatie of handelen; en
- in welke positie EU belastingplichtige verkeert
Wat staat er in 9-1 en 9-2? 9-1 repareert de gevallen waarin een hybride mismatch tot dubbele aftrek
leidt. Dus als je een hybride mismatch hebt en je ziet dat bepaalde betalingen tweemaal in aftrek
kunnen worden gebracht, in twee verschillende landen, dan moet je in 9-1 zijn in al die gevallen. 9-2
regelt de gevallen waarbij er een aftrek is in één land, zonder een corresponderende heffing in het
andere land. Dat is een ander geval. De ene is twee keer een aftrekpost, en de andere keer is een
keer een aftrekpost en geen corresponderende belastingheffing. Dat is 9-2 dan. En dan heb je zowel
in 9-1 en 9-2 iets wat we in BEPS termen noemen: een primary en een defensive rule. Voorbeeld: als
je dubbele aftrek hebt, dus een betaling wordt in twee landen aftrekbaar geacht, dan zal je altijd
moeten definiëren wie er dan als eerste geacht wordt om die aftrek te schrappen. Dat is namelijk de
oplossing. Je hebt een dubbele aftrek en dat is oneigenlijk door een trucje, dan moet een van die
twee landen terugtreden met die aftrek. Die moet dan zeggen nee ik ga de richtlijn implementeren
en omdat je al in het ander land aftrek hebt gehad, krijg je dat bij ons niet. Welke van die twee
landen moet dat dan zijn? Dan moet je dat gaan beslissen. Daarvoor heb je dus de primary rule en de
defensive rule. De primary rule geeft aan welke partij in eerste instantie de aftrek zou moeten
schrappen, welke staat eigenlijk, en de defensive rule is dat als de eerste dat dan niet doet, dan moet
de tweede staat de aftrekpost schrappen. Zo heb je steeds bij al die dingen een primary en een
defensive rule. Binnen de EU zal je bijna altijd de primary rule toepassen. Want alle lidstaten van de
EU moeten dit implementeren. Stel dat Nederland en België zich geconfronteerd zien met een
hybride mismatch, dan staat er in de primary rule dat eerst de moedervennootschap die in
Nederland gevestigd is dat moet doen en secundair dat België dat moet doen. En dan zal je eigenlijk
altijd uitkomen bij de primary rule. Want België zou dat ook moeten respecteren. Nederland moet
eerst handelen volgens de richtlijn, en dat noemen we de primary rule in dat geval. Binnen de EU zal
je eigenlijk altijd die primary rule toepassen. Tenzij er landen zijn die slordig implementeren dan wel
slordig uitvoeren. Luxemburg is wel een van de kanshebbers om beperkt te implementeren. Kan best
zijn dat Duitsland tegen Luxemburg zegt in een bepaalde situatie hé je had de primary rule moeten
toepassen. En dat heb je niet gedaan. En dat is oneigenlijk kijk maar naar de richtlijn want hij had
moeten repareren. En dan gaan wij de defensive rule maar toepassen. Dat is dus een situatie waarin
je binnen de EU toch in de defensive rule terecht zou kunnen komen. Bij derde landen is het heel
afhankelijk van hoe dat derde land die regels geïmplementeerd heeft. En of de EU-vennootschap de
moeder of de dochtervennootschap is.
3
Voordelen van het kopen van samenvattingen bij Stuvia op een rij:
Verzekerd van kwaliteit door reviews
Stuvia-klanten hebben meer dan 700.000 samenvattingen beoordeeld. Zo weet je zeker dat je de beste documenten koopt!
Snel en makkelijk kopen
Je betaalt supersnel en eenmalig met iDeal, creditcard of Stuvia-tegoed voor de samenvatting. Zonder lidmaatschap.
Focus op de essentie
Samenvattingen worden geschreven voor en door anderen. Daarom zijn de samenvattingen altijd betrouwbaar en actueel. Zo kom je snel tot de kern!
Veelgestelde vragen
Wat krijg ik als ik dit document koop?
Je krijgt een PDF, die direct beschikbaar is na je aankoop. Het gekochte document is altijd, overal en oneindig toegankelijk via je profiel.
Tevredenheidsgarantie: hoe werkt dat?
Onze tevredenheidsgarantie zorgt ervoor dat je altijd een studiedocument vindt dat goed bij je past. Je vult een formulier in en onze klantenservice regelt de rest.
Van wie koop ik deze samenvatting?
Stuvia is een marktplaats, je koop dit document dus niet van ons, maar van verkoper johanloo. Stuvia faciliteert de betaling aan de verkoper.
Zit ik meteen vast aan een abonnement?
Nee, je koopt alleen deze samenvatting voor €3,09. Je zit daarna nergens aan vast.
Is Stuvia te vertrouwen?
4,6 sterren op Google & Trustpilot (+1000 reviews)
Afgelopen 30 dagen zijn er 52510 samenvattingen verkocht
Opgericht in 2010, al 14 jaar dé plek om samenvattingen te kopen