Omzetbelasting
2021/2022
Inhoud:
HC 1: Inleiding en algemeen
HC 2: EU-recht en btw/ondernemerschap
HC 3: Ondernemerschap – deel 2
HC 4: Belastbare handelingen
HC 5: Plaats van de prestatie
HC 6: Tarief en verschuldigdheid
HC 7: Vrijstellingen
HC 8: Aftrek van voorbelasting I
HC 9: Aftrek van voorbelasting II
HC 10: Onroerend goed: leveringen
HC 11: Onroerend goed: verhuur
HC 12: Intracommunautaire transacties
HC 13: Btw bij in- en uitvoer / misbruik van recht
, HC 1: Inleiding algemeen | Herman van Kesteren | 01 september 2021
Praktische informatie: Gesloten boek tentamen
Directe belastingen versus indirecte belastingen
• Sommige belastingen drukken op inkomen; ander belastingen drukken op uitgaven.
Het totaalplaatje levert uiteindelijk de belastingdruk bij een natuurlijk persoon op.
• Accijns = specifiek voor een bepaald product; btw = algemeen karakter.
• Direct = de belasting wordt geheven van degene die belastingplichtig én de
belastingdrager is. Deze persoon betaalt en voelt het in zijn portemonnee.
• Indirect = hier worden de belastingplichtige en de belastingdrager twee verschillende
personen. De klant betaalt de btw, de AH zorgt slechts dat het bij de overheid
terechtkomt. Klant = belastingdrager; AH = belastingplichtige.
• Loonbelasting is een directe belasting. De werkgever is slechts inhoudingsplichtige.
De werknemer is nog altijd de belastingplichtige en belastingdrager.
• Belastingen die op de uitgaven drukken, worden in de praktijk indirect geheven. Dat is
wel toeval.
Het rechtskarakter en de indirecte vorm van de btw
• De term rechtskarakter: wat moet uiteindelijk worden belast + wie moet uiteindelijk
worden belast.
o Wat beoogd wordt te belasten
o Wie de belastingdruk moet dragen
• Wat is het rechtskarakter van de btw?
o Consumptief gebruik (te brede term, zie hieronder voor de concrete definitie)
o Particuliere consumenten
• Consumptief gebruik → bestedingen door particulieren → leveringen van goederen en
diensten tegen vergoeding → leveringen van goederen en diensten tegen vergoeding
door ondernemers
Essentiële kenmerken van de btw, Art. 1 lid 2 btw-richtlijn
• Algemene, objectieve belasting
• Strikt evenredig aan de prijs
• Alle fasen van de productie- en distributieketen
• Belastingplichtigen kunnen btw in aftrek brengen
• Zie bijv. HvJ Dansk Denkavit, Gil Insurance, Banca popolare di Cremona, KÖGÁZ,
K1, Profaktor
• Enige andere kenmerken van de btw, considerans btw-richtlijn
o Neutraliteitsbeginsel
o Eenvoudsbeginsel
o Rechtszekerheid
o Economische realiteit
o Verbod op misbruik van recht
1
,De zeven stappen van de btw
• Wie? De ondernemer (belastingplichtige)
o Artikel 7 lid 1, algemene definitie (bedrijf – economische activiteit)
▪ Regelmatig prestaties verricht in het economisch verkeer tegen
vergoeding.
▪ Het is dus geen eis om winst te maken; slechts omzet.
o Artikel 7 lid 2, zelfstandig beroep en de exploitant
o Artikel 7 lid 3, de overheid
o Artikel 7 lid 4, de fiscale eenheid
o Artikel 7 lid 5, organisaties
o Artikel 7 lid 6, nieuw vervoermiddel
o Artikel 7 lid 7, plaats van dienst
• Wat? Levering of dienst
o Belastbare handelingen in de omzetbelasting
o De vergoeding moet rechtstreeks gekoppeld kunnen worden aan een levering
van een goed of een dienst.
o Bezwarende titel
o Leveringen van goederen
o Diensten
o Combinaties van prestaties
o Geen leveringen van goederen/diensten
• Waar? Plaats van de prestatie
o De hoofdregel bij de plaatsbepaling van leveringen: plaats van aankoop (dus
waar het geleverd moet worden, niet waar het geproduceerd wordt)
o De hoofdregel bij de plaatsbepalingen van diensten:
▪ Particulieren: daar waar de dienstverlener is gevestigd
▪ Business to business: vindt plaats in het land van de afnemer. Deze
draagt ook de btw af! Dus plaats verschuift en afdracht verschuift.
o Als je van buiten de EU naar binnen de EU gaat: import, invoer. Als je van
binnen de EU naar buiten de Eu gaat: export, uitvoer. Verplaatsingen tussen
landen van de EU heet geen im- of export, maar intra communautaire
transacties.
• Hoeveel? Maatstaf van heffing
Totale bedrag
o Art. 8(2) Wet OB
▪ Alles wat de leverancier of dienstverrichter verkrijgt, of
▪ Wat hij moet verkrijgen
▪ Ter zake van de levering of de dienst (fooi, prijssubsidie,
winstafhankelijk)
▪ Bij minder gekregen: In eerste instantie verschuldigd over wat er in
rekening wordt gebracht (eventueel minder gekregen kan later
verrekend worden). Bij meer gekregen: over wat je meer ontvangt.
2
, Tariefstructuur
o Normale tarief – 21%
▪ Art. 9(1) Wet OB
o Verlaagde tarief – 9%
▪ Art. 9(2)(a) Wet OB jo. Tabel I
o Nultarief – 0% (met recht op btw-aftrek!)*
* In btw-richtlijn: vrijstelling met recht op aftrek. Ook bij een vrijstelling
krijg je de btw over de toerekenbare kosten wel terug.
▪ Art. 9(2)(b) Wet OB jo. Tabel II
• Vrijstelling
Let op: bij deze vrijstellingen geen recht op aftrek!! Alleen recht op aftrek bij het 0%
tarief!
• Aftrek
o Het belang en de rol van het aftrekmechanisme
o De ontvanger van de prestatie
o Hoofdregels
o Directe en algemene kosten
o Algemene kosten: de berekening van de pro rata
o Herziening van voorbelasting
o Aftrek bij consumptief gebruik
• Verschuldigdheid
o Hoofdregel: degene die de prestatie verricht is de btw-verschuldigd
o Soms een verlegging
o Hij die op een factuur op enigerlei wijze melding maakt van btw die hij, anders
dan o.g.v. art. 37, niet verschuldigd is geworden wordt deze btw toch
verschuldigd.
3
,HC 2: EU-recht en btw/ondernemerschap | Herman van Kesteren | 8-09-2021
Vraag over het Europese karakter van de btw
• Waarom heeft men gekozen voor een btw-richtlijn (niet-rechtstreeks werkend) in
plaats van een verordening (wel-rechtstreeks werkend)? Een richtlijn geeft lidstaten
meer ruimte dan een verordening. Er moest geharmoniseerd worden, niet
geüniformeerd.
Verhouding tussen de rechtslagen
• Primair EU-recht – verordening (werkt rechtstreeks; e.g. EU-verdrag)
• Secundair EU-recht – richtlijn (moet worden omgezet in nationaal recht; e.g. Btw-
richtlijn)
• Nationaal EU-recht – wet (e.g. Wet OB 1968)
Bekende volgorde: zeven stappen
• Wie? Ondernemerschap
• Wat? Levering of dienst
• Waar? Plaats van de prestatie
• Hoeveel? Maatstaf van heffing
• Vrijstelling
• Aftrek
• Verschuldigdheid
Ondernemer
• Incidentele transities
• HvJ 13 juni 103, C-62/12 Galin Kostov
Een ieder
• Bedrijf SA is gevestigd in Frankrijk en heeft een filiaal in Nederland. Zo’n filiaal is
geen apart ‘ieder’ de ‘ieder’ is de vennootschap. Er is dus één belastingplichtige.
Zelfstandig
DGA – HvJ 18 oktober 2007, C-355/06, Van der Steen. Van der Steen was enig
aandeelhouder, directeur en ontving verdiensten: loon en dividend. Is de DGA naast de
onderneming ook ondernemer? DGA is in dienstbetrekking als directeur en daarom niet
zelfstandig.
Bedrijf
Thomas Fuchs HvJ 20 juni 2013, C-219/12 – ondernemer als je zonnepanelen op het dak
hebt? In eerste instantie ‘verkoop’ je de energie aan de energiemaatschappij. Dergelijke
mensen zijn volgens het HvJ wel ondernemer. Regelmatige levering van goederen tegen
vergoeding.
4
,Levenscyclus van een onderneming: art. 7(1);
• Opstartfase
o Rompelman, 14 februari 1985, C-268/83: degene die de intentie heeft en bij
wie de intentie uit objectieve feiten blijkt, die is op het moment van de initiële
investering al ondernemer.
o INZO, 29 februari 1996, C-110/94: Internationale Zeewater Ontzilting is een
maatschap in België met het idee om van zeewater drinkwater te maken. Zij
wisten echter niet zeker of het überhaupt kon en of ze er geld mee zouden
kunnen verdienen. Bij een wetenschappelijk instituut werd verteld dat het
technisch haalbaar is, maar dat ze er geen geld aan zullen verdienen (in ieder
geval niet de komende 20 jaar). Dus: het is geen goed plan. Ze moesten een
hoop geld betalen aan dat instituut + btw voor dat onderzoek en ze hadden
besloten om niet verder te gaan met het idee, maar natuurlijk wel de btw aan
dat wetenschappelijke instituut betaald. Ook hier vindt het HvJEU dat je op dat
moment al ondernemer bent. Een niet-ondernemer zou nooit deze kosten
maken. Dit kan alleen geboren worden uit iemand met een economisch plan.
o Ghent Coal Terminal, 25 januari 1998, C-37/95
o Gabalfrisa, 21 maart 2000, C-110/98
o Breitsohl, 8 juni 2000, C-400/98
• Operationele fase (belastingplichtige/economische activiteit)
o In de opstartfase van je BV wordt er gecontroleerd of jij wel een onderneming
mag opstarten. Is dan de BV i.o. al ondernemer? Ook als je afgekeurd wordt?
o Art. 37d OB: overdracht onderneming. Bij verkoop van de onderneming moet
er nagegaan worden of datgene wat je overdraagt ook daadwerkelijk een
onderneming is.
o Exploitatie van een vermogensbestanddeel, art. 7(2)(b). Denk aan onroerend
goed (huur), octrooien (royalty’s), kapitaal (rente) of aandelen (dividend). De
duurzaamheid/regelmaat zit dan met name in de vergoeding die je ontvangt,
niet in hoe vaak je dingen uitleent/verhuurt/etc.
• Liquidatiefase
o I/S Fini H, 3 maart 2005, C-32/03: restaurant heeft een huurovereenkomst
gesloten voor 10 jaar. Na vier jaar stoppen ze met het restaurant omdat het niet
rendabel is. Ze zitten nog wel aan de huurovereenkomst vast. Ze blijven dus
btw betalen over die huur, terwijl het restaurant gesloten is. HvJEU: deze
kosten heb je ooit gemaakt als ondernemer, er is een causaal verband met de
economische activiteit en daarom ontvang je die kosten nog steeds in je
hoedanigheid als belastingplichtige (ondernemer) en mag je die aftrekken.
Oefent de volgende persoon een bedrijf uit?
• Bart-Jan knapt de zeilboot op van zijn buurman en ontvangt €2.000. Bart-Jan is geen
ondernemer. Dit is in de persoonlijke levenssfeer.
• Henky verkoopt softdrugs op een danceparty aan iedereen die het kopen wil. Wie
aandringt kan ook harddrugs bij hem kopen. Henky lijkt een type dat vaker verkoopt.
5
,Heeft illegaliteit invloed op het wel of niet zijn van ondernemer? HvJEU: Als iets
strikt illegaal is, moet je niet erkennen dat het toelaatbaar is als onderneming zijnde.
Daar moet je je handen niet aan willen branden als belastinginspecteur.
6
, HC 3: Ondernemerschap deel 2 | Gert-Jan van Norden | 15 september 2021
Agenda: Recap ondernemerschap; overheid; fiscale eenheid btw; jurisprudentie
ondernemerschap
Btw stappenplan:
1. Wie? Ondernemerschap
2. Wat? Levering of dienst
3. Waar? Plaats van de prestatie
4. Hoeveel? Maatstaf van heffing & tarief
5. Vrijstelling
6. Aftrek
7. Verschuldigdheid
8. Tijdstip
9. Administratieve verplichtingen
Consumptiebelasting
Belastingplichtige (belasting voldoen aan overheid) vs. Consument (draagt de belasting)
Ondernemerschap – art. 7.1 Wet OB
1. Een ieder
o Natuurlijke personen, rechtspersonen, samenwerkingsverbanden, etc. Vanuit
het oogpunt van juridische rechtsvormneutraliteit: juridische format maakt niet
uit.
o Uitzondering art. 7-2-b Wet OB, exploitatie vermogensbestanddeel
2. Zelfstandig
o Bijv. werknemers en DGA’s worden hierdoor uitgesloten van de
belastingplicht.
o Art. 7(3) Wet OB: aanknopingspunt voor bijzondere positie van de overheid
binnen de OB.
3. Bedrijf/economische activiteit
o Geen winststrevencriterium, maar wel gerichtheid op het behalen van omzet →
ruilverhouding (handeling tegen vergoeding) + duurzaamheid (regelmatig)
Overheid/publiekrechtelijke lichamen (art. 7(3) Wet OB)
• HvJ 17 oktober 1989 (Carpaneto Piacentino)
o Onderscheid:
▪ Geen ondernemer
• Overheid
• Incidentele handelingen
▪ Ondernemer
• Belast
• Vrijgesteld
7
, o Publiekrechtelijk lichaam
o Specifiek geldend juridische regime
o Geen concurrentieverstoring (zie Bijlage I Btw-richtlijn)
• HvJ 26 juni 2007 (T-Mobile Austria) – geen economische activiteit, niet opereren op
een markt.
Fiscale eenheid btw – art. 7(4) Wet OB (artikel 11 btw-richtlijn)
• Ondernemer + in Nederland wonen / gevestigd zijn / vaste inrichting + financieel,
organisatorisch en economisch opzicht zodanig verweven dat zij een eenheid vormen
+ op verzoek
o Drie verwevenheden niet in regelgeving uitgewerkt. Ook niet geregeld in de
Europese richtlijnen. Het is rechtersrecht. De Hoge Raad heeft die elementen
vwb de Nederlandse fiscale eenheid uitgelegd. Op dat terrein bestaan er dus
verschillen tussen NL en andere lidstaten.
• Fiscale eenheid in de btw is van rechtswege – HR 22 april 2005, BNB 2005/230 & HR
26 januari 2006, BNB 2006/312
o Je hoeft niet per se een aanvraag te doel voor een fiscale eenheid. Als je aan de
voorwaarden voldoet ben je gewoon een fiscale eenheid en daar kan je je op
beroepen
o In de tekst van artikel 7 lid 4 staat dat je pas een fiscale eenheid wordt op het
moment dat de belastingdienst een beschikking afgeeft. Dit kan op verzoek van
de belastingplichtige of op eigen initiatief. Dat is dus heel anders dan de HR
vindt. De fiscale eenheid gaat dan in op de eerste dag van de maand volgend
van die waarop de beschikking is afgegeven.
• Betekenis beschikking (al dan niet op verzoek)
o Meeste belastingplichtigen doen wel de aanvraag vanwege rechtszekerheid. De
beschikking is geïntroduceerd omdat er ook een neveneffect aan de fiscale
eenheid zit: de onderdelen van de fiscale eenheid zijn hoofdelijk aansprakelijk
voor elkaars btw-schulden (art. 43 Inv.w.). De hoofdelijke aansprakelijkheid is
wel echt gekoppeld aan de beschikking; maar zonder beschikking kun je nog
steeds een fiscale eenheid zijn.
8
, Personen vs. ondernemers
• Verschil tekst Art. 11 btw-richtlijn en art. 7(4) Wet OB. In Nederland slechts
ondernemers. In btw-richtlijn wordt gesproken over ‘personen’.
• Eén uitzondering: holding-resolutie (houdt aandelen in een groep en vervult een
bemoeiende rol in het beleid/bestuur van haar deelnemer). Er wordt goedgekeurd dat
zo’n moeiende houdster onderdeel kan uitmaken van de fiscale eenheid. Zie Besluit 18
februari 1991, VB91/347, V-N 1991/715.14 (Holdingresolutie).
o Dit besluit werd goedgekeurd door Europa omdat het begrip ‘personen’ in art.
11 van de richtlijn ook dit omvat. Dit geeft echter geen vrijbrief voor andere
niet-belastingplichtigen die een beroep willen doen op dit artikel. Het is niet
voldoende onvoorwaardelijk geformuleerd dat je er als persoon rechten aan
kunt ontlenen.
• HvJ 25 april 2013, C-65/11 (Commissie/Nederland)
• HvJ 16 juli 2015, C-108/14 (Larentia/Minerva) & HR 11 september 2015, BNB
2015/215
De drie verwevenheden – rechtersrecht
• Financiële verwevenheid
o Lichaam met in aandelen verdeeld kapitaal (BNB 1989/112) (dus BV’s en
NV’s)
▪ Meerderheid van de aandelen bezitten (meer dan 50%)
▪ met inbegrip van zeggenschap
▪ Direct of indirect in dezelfde handen
o Niet in aandelen verdeeld kapitaal (BNB 2009/232) (denk aan stichting o.i.d.)
▪ Ene lichaam kan met haar zeggenschap invloed uitoefenen op de
financiële positie en gedragingen van het andere lichaam.
• Organisatorische verwevenheid (BNB 1989/112)
o Gezamenlijke als eenheid fungerende leiding
o Feitelijke ondergeschiktheid
• Economische verwevenheid
o Activiteiten strekken in hoofdzaak tot verwezenlijking van een zelfde
economisch doel (BNB 1989/112)
▪ Gemeenschappelijke klantenkring
▪ Activiteiten ene entiteit in hoofdzaak (hier: meer dan 50%) ten behoeve
van andere entiteit verricht
o Onderling niet verwaarloosbare economische betrekking (BNB 2014/7) →
complexbenadering heel belangrijk. Financiële en organisatorische
verwevenheid moeten dan sowieso ook voldoen.
• Complexbenadering: in onderlinge samenhang bezien (BNB 2019/135) → gewoon
vinkjes zetten bij alle drie de onderdelen is niet langer het credo. Er is nu meer een
benadering waarbij je binnen de grenzen der redelijkheid een beetje kunt smokkelen:
het gaat om het geheel. De financiële verwevenheid valt niet te compenseren. De
onderlinge samenhang zit meer op de economische en organisatorische verwevenheid.
9
