,Inhoudsopgave
Hoofdstuk 1: Management accounting .................................................................................................. 4
1.1 Plaatsbepaling van management accounting ......................................................................... 4
1.2 Historische ontwikkeling van management accounting ......................................................... 5
1.3 De contingencybenadering ..................................................................................................... 5
1.4 De controller ........................................................................................................................... 6
Hoofdstuk 2: Kostenbegrippen ............................................................................................................... 6
2.1 Product costs en period costs ....................................................................................................... 6
2.2 Werkelijke kosten en standaardkosten ........................................................................................ 6
2.3 Variabele kosten en constante kosten.......................................................................................... 6
2.4 Directe kosten en indirecte kosten ............................................................................................... 7
2.5 Private kosten en externe kosten ................................................................................................. 8
2.6 Relevante kosten en sunk costs .................................................................................................... 8
2.7 Kosten en misgelopen opbrengsten ............................................................................................. 9
Hoofdstuk 7: De invloed van voorraadmutaties op de winst ................................................................. 9
7.1 Absorption costing ........................................................................................................................ 9
7.2 Direct costing .............................................................................................................................. 10
7.3 Absorption costing en direct costing voor en tegens ................................................................. 11
Hoofdstuk 8: kostentoerekening .......................................................................................................... 12
8.1 Het belang van kostentoerekening ............................................................................................. 12
8.2 Enkelvoudige opslagmethode ..................................................................................................... 12
8.3 Meervoudige opslagmethode ..................................................................................................... 13
8.4 Kostenplaatsenmethode ............................................................................................................. 14
8.5 Activity based costing (ABC) ....................................................................................................... 17
Hoofdstuk 15: Management control .................................................................................................... 20
15.1 Ondernemingsdoelstellingen .................................................................................................... 20
15.2 Het controlsysteem ................................................................................................................... 20
15.3 Soorten controls........................................................................................................................ 21
15.4 Controlmix................................................................................................................................. 22
15.5 Result controls en responsibility centers .................................................................................. 22
15.6 Balanced scorecard ................................................................................................................... 23
Hoofdstuk 16: Budgettering.................................................................................................................. 25
16.1 Functies van budgetten ............................................................................................................ 25
16.2 Budgettering als coördinatiemechanisme ................................................................................ 26
16.3 Verschillenanalyse .................................................................................................................... 28
16.4 Opbrengstenverschillen ............................................................................................................ 28
2
, 16.5 Kostenverschillen ...................................................................................................................... 31
16.5 Afval en uitval ........................................................................................................................... 31
Hoofdstuk 17 Budgettering................................................................................................................... 32
17.1 Budgettering bij meerproductondernemingen ........................................................................ 32
17.2 Bedrijfsproces en budgettering ................................................................................................ 39
17.3 Beyond budgeting en better budgeting .................................................................................... 39
3
, Hoofdstuk 1: Management accounting
1.1 Plaatsbepaling van management accounting
Management accounting houdt zich bezig met financiële informatieverschaffing aan
ondernemingsleiding ten behoeve van het nemen van beslissingen en het beheersen van de
bedrijfsprocessen. Het gaat hierbij vooral om de interne informatieverschaffing.
Bij financial accounting gaat het om externe informatieverschaffing, waar de informatie mede
bedoeld is om verantwoording af te leggen over het gevoerde beleid aan derden. Derden zijn alle
andere belanghebbenden dan de ondernemingsleiding zoals: aandeelhouders,
vreemdvermogenverschaffers, leveranciers, werknemers, overheid, de pers etc.
➔ Overeenkomst management accounting en financial accounting: beide verschaffen
financiële informatie.
Verschillen tussen management accounting en financial accounting
Management accounting Financial accounting
Interne informatieverschaffing Externe informatieverschaffing
Toegang tot alle informatie Ja, de ondernemingsleiding heeft toegang Nee, belanghebbenden moeten
tot alle informatie afwachten met welke informatie het
management over de brug komt
Wettelijke voorschriften Nee, het is de verantwoordelijkheid van Ja, sommige belanghebbenden hebben
het management om te zorgen voor een een recht op informatie of een
informatiesysteem. machtspositie zodat ze het verstrekken
van informatie kunnen afdwingen zoals
bijv. banken.
Frequentie van informatie Vrijwel doorlopend Frequentie is minder groot. Meestal blijft
informatieverschaffing. De leiding heeft de informatie beperkt tot het jaarverslag.
actuele informatie nodig voor het nemen Beursgenoteerde bedrijven hebben ook
van beslissingen en het beheersen van vaak een kwartaal- en halfjaar informatie
het bedrijfsproces.
Snelheid van informatie Informatie is snel beschikbaar aan het Informatie wordt pas later beschikbaar
einde van een periode
Detaillering Zeer gedetailleerd Vrij globaal
Neiging tot creative Nee, het management kan alleen juiste Er is een kans dat de onderneming de
accounting beslissingen nemen als ze gebaseerd zijn belanghebbenden een rooskleuriger
op de werkelijke cijfers. beeld wil laten zien van de financiële
positie dan met de werkelijkheid.
Management accounting heeft naast financial accounting ook nog raakpunten met andere
vakgebieden:
• Ondernemingsfinanciering: de kostprijs van een goed of dienst omvat rentekosten. De
gemiddelde vermogenskostenvoet , stelt kosten voor van aantrekken van vermogen, op
basis van de gemiddelde verhouding tussen eigen vermogen en schulden
• Statistiek: een bedrijf heeft te maken met vele gegevens. De gegevens zijn soms
ongestructureerd en het is de kunst om ze te ordenen dat ze bruikbaar materiaal voor
beslissingsondersteuning opleveren. Statistische technieken zijn hierbij onmisbaar.
• Psychologie: de wereld van balansen, resultatenrekeningen, budgetten, prognoses en
kengetallen moet door mensen worden omgezet in beslissingen en de mens handelt niet
altijd rationeel.
• Organisatiekunde: wanneer een onderneming goot is zijn er meer taken tussen de mensen
verdeeld en deze taakverdeling kan leiden tot beheersingsproblemen. Er moet coördinatie
plaatsvinden tussen de verschillende taakgebieden.
4
,1.2 Historische ontwikkeling van management accounting
Er zijn drie uitvindingen die een belangrijke invloed hadden op de ontwikkeling van het boekhouden:
1. De kunst van het schrijven
2. Het ontstaan van geld als ruilmiddel
3. De uitvinding van het perkament.
Van hoeveelheidsadministratie ontwikkelde de boekhouding zich tot de registratie van ontvangsten
en uitgaven.
1.3 De contingencybenadering
Iedere onderneming heeft haar eigen bijzondere kenmerken en heeft daarom behoefte aan
oplossingen op het gebied van kostprijs- en winstbepaling, van beslissingscalculaties en van de
beheersing van bedrijfsprocessen. Dit uitgangspunt wordt aangeduid als de contingencybenadering.
Factoren die invloed kunnen uitoefenen op de problemen waarmee management accounting zich
mee bezighoudt zijn:
• Aard van de ondernemingsactiviteiten
Een onderneming tracht winst te behalen d.m.v. een omzettingsproces waarbij inputs worden
omgezet in outputs. We kunnen globaal vier soorten ondernemingen onderscheiden aan de hand
van verschillen in inputs, transformatieproces en outputs:
1. Landbouw en extractie: benutten rijkdommen uit de natuur, die door teelt of winning
worden omgezet in natuurlijke grondstoffen zoals graan, melk, olie en steenkool die
weer voor andere ondernemingen als input worden gebruikt.
2. Industrie: gebruikt grondstoffen om ze d.m.v. een fysiek transformatieproces tot
halfabricaten of eindproducten te maken.
3. Handel: voegen aan al bestaande goederen waarde toe door een transformatie.
4. Dienstverlening: hierbij bestaat de output niet uit een fysiek product. Inputs worden
gevormd door arbeidskracht bijvoorbeeld bij een accountantskantoor.
• Omgeving
Ondernemingen die opereren in een stabiele, voorspelbare markt, hoeven niet al te hoge eisen te
stellen aan accounting informatie. Stabiele bedrijfsomgevingen komen echter niet vaak meer voor.
De meeste ondernemingen worden continu geconfronteerd met op hen afkomende veranderingen.
Hierdoor zal het assortiment vaak moeten veranderen en zal er meer aandacht nodig zijn voor het
berekenen van kostprijzen en zullen investeringsbeslissingen genomen moeten worden door
rekening te houden met toekomstige scenario’s. In een instabiele omgeving is het voor het
topmanagement niet meer mogelijk om deskundig te zijn ten aanzien van alle
productmarktcombinaties.
• Afhankelijkheid tussen bedrijfsonderdelen
Bij gebundelde afhankelijkheid kunnen de bedrijfseenheden in principe hun eigen gang gaan,
zonder afhankelijk te zijn van de andere afdelingen.
Sequentiële afhankelijkheid doet zich voor in ondernemingen waar het productieproces bestaat uit
achtereenvolgende bewerkingen. Dit vereist een zorgvuldige afstemming omdat de output van de
ene afdeling de input is van de volgende afdeling.
• Grootte van de onderneming
Bij een kleine onderneming kan het gehele managementinformatiesysteem zijn opgeslagen in het
hoofd van de eigenaar. De werkzaamheden zullen dan ook door één persoon worden uitgevoerd.
Bij grote ondernemingen zal dit niet lukken. Grote ondernemingen kunnen gemakkelijker
specialisten inzetten op de verschillende management-accountinggebieden zoals
investeringsselectie, budgetprocedures, kostprijsberekening.
• Ondernemingscultuur
Hierbij gaat het om de gezagsverhouding tussen managers en ondergeschikten. Er kan sprake zijn
van een hiërarchische cultuur met weinig gelegenheid tot eigen initiatief of juist een vrije cultuur
5
,1.4 De controller
De controller is de functionaris die het meest nauw betrokken is bij de vraagstukken binnen het
vakgebied van management accounting. Binnen kleine ondernemingen is de controller degene die
bijna overal verantwoordelijk over is.
Bij grotere ondernemingen wordt er onderscheid gemaakt tussen een financial controller en een
business controller.
Financial controller: verantwoordelijk voor de adequate werking van het boekhoudkundige systeem
en voor de opstelling van de externe gepubliceerde jaarrekening → financial accounting
Business controller: is een staffunctionaris die managementrapporten aanlevert en is dus
verantwoordelijk voor de interne informatieverstrekking → management accounting
Hoofdstuk 2: Kostenbegrippen
2.1 Product costs en period costs
Bij de berekening van een integrale kostprijs, zijn alle kosten product costs, wat wil zeggen dat alle
kosten aan het product worden toegerekend.
Totale constante kosten
• De constante kosten per eenheid zijn dan:
Normale productie
Wanneer er geen voorraadmutatie is over een periode, heeft het opnemen van een kostenpost in de
kostprijs wel invloed op de hoogte van de kostprijs, maar niet op de winst. Wanneer er wel een
voorraadmutatie is, wordt de winst beïnvloed.
Product kosten: alle kosten worden toegerekend aan het product. De kosten komen ten laste van
het resultaat in de periode waarin het product verkocht wordt. Tot die tijd worden de kosten
geactiveerd op de balans in waarde van de voorraad.
Periode kosten: deze kosten komen direct ten laste van het resultaat in de periode waarin de kosten
worden gemaakt. Deze kosten zijn niet aan het product toe te rekenen en worden buiten de
kostprijsberekening gelaten.
2.2 Werkelijke kosten en standaardkosten
Als er wordt uitgegaan van de werkelijke kosten, kan een kostprijs pas berekend worden nadat het
productieproces voltooid is.
De kostprijs kan ook berekend worden door middel van standaardkosten, waarbij uit wordt gegaan
van de kosten die gemaakt zouden mogen worden bij een efficiënt verloop van het productieproces.
• Wanneer door verspilling de werkelijke kosten hoger blijken te zijn dan de standaardkosten,
worden deze verspillingen rechtstreeks ten late van het resultaat gebracht als periode
kosten.
2.3 Variabele kosten en constante kosten
Variabele kosten: kosten die afhankelijk zijn van de bedrijfsdrukte. Bij een toename van de
productie stijgen de totale variabele kosten. Er kan onderscheid gemaakt worden in:
• Proportionele variabele kosten: kosten nemen evenredig met de productie toe
• Progressieve variabele kosten: kosten stijgen in verhouding sterker dan de bedrijfsdrukte
• Degressieve variabele kosten: kosten stijgen in verhouding minder sterk dan de
bedrijfsdrukte
Constante kosten: kosten onafhankelijk zijn van de bedrijfsdrukte en dus hetzelfde blijven ook
wanneer bijvoorbeeld de productie stop wordt gezet.
6
,Als er sprake is van een afname van de bedrijfsdrukte, is te zien dat vermindering van de constante
kosten vaak minder snel gaat dan de toename. Personeel in vaste dienst kan niet op korte termijn
van de loonlijst gehaald worden. Het naijlen van vaste kosten houdt in dat het aanpassen van kosten
vaak tijd vergt.
• Handelsondernemingen → relatief veel variabele kosten, omdat de ingekochte
handelsgoederen een belangrijk deel van de kostprijs zullen uitmaken
• Industriële ondernemingen → grondstofkosten zijn variabel en andere kosten zijn vooral
constant
• Dienstverlenende ondernemingen → kosten zijn voor een groot deel constant
Als het aandeel van de constante kosten in het totaal van de kosten relatief hoog is, brengt dat
risico’s voor de onderneming met zich mee. Een geringe terugval in de afzet zal consequenties
hebben voor de winst. Bedrijven proberen daarom om constante kosten op de volgende manieren
te variabiliseren:
• Duurzame productiemiddelen worden gehuurd of geleased waarbij het contract elk moment
door de gebruiker beëindigd kan worden. In dit geval ontstaan voor de gebruiker variabele
kosten voor de verhuur en voor de leasemaatschappij is er sprake van constante kosten
• Personeel inhuren via een uitzendbureau. De inlener heeft dan alleen te maken met
variabele kosten.
• Het werk uitbesteden
Naast de deling in variabele en constante kosten, maakt de Engelse cultuur onderscheid in drie
categorieën:
1. Engineered costs: kosten die een directe, technische relatie hebben met de bedrijfsdrukte.
Hierbij gaat het dus om variabele kosten.
➔ Grondstofkosten.
2. Comitted costs (capiteitsafhankelijke kosten): kosten die voortvloeien uit de beslissing om
productiecapaciteit ter beschikking te stellen. Hierbij gaat het om constante kosten, want
binnen de productiecapaciteit kan de productie worden opgevoerd of verminderd zonder
dat de committed costs veranderen.
➔ Afschrijvingskosten op gebouwen en machines
3. Discretionary costs (managementafhankelijke kosten): kosten waarvoor het management
van periode tot periode een beslissing neemt om ze wel of niet te maken. Het gaat hierbij
om kosten waarvoor het management een budget opstelt dat aangeeft welk bedrag in een
periode maximaal mag worden besteed. Deze zijn ook constant.
➔ Reclamekosten.
Verband tussen kostenbegrippen
Variabele kosten → Engineered costs
Constante kosten:
• Per (des)investeringsbeslissing aan te passen → Committed costs
• Per periode aan te passen → Discretionary costs
2.4 Directe kosten en indirecte kosten
Directe kosten: kosten die rechtstreeks toe te rekenen zijn aan de kostendrager; oftewel het
product.
➔ Materiaalkosten
➔ Er is sprake van alleen maar directe kosten bij een homogene massaproductie (suiker)
Indirecte kosten/ overhead kosten: kosten die gemaakt worden ten behoeve van meerdere
producten en daardoor niet rechtstreeks aan één product toegewezen kunnen worden.
➔ Salariskosten van een HR afdeling of premie van een aansprakelijkheidsverzekering
7
,2.5 Private kosten en externe kosten
Private kosten/ interne kosten: kosten die een beslisser zelf in de portemonnee voelt.
Externe Kosten: kosten waarvoor niet de beslisser als individu de rekening gepresenteerd krijgt,
maar de samenleving in als geheel. Externe kosten zijn niet zichtbaar in de kostprijsberekening en in
het resultaat.
➔ Denk hierbij aan milieuschade, gezondheidsschade en mindere levenskwaliteit als gevolg van
productiebeslissingen
Er zijn twee manieren om de hoogte van externe kosten te berekenen:
1. Berekening maken van de kosten die gemaakt zouden moeten worden om de negatieve
externe effecten te vermijden.
2. Te proberen de schade die voortvloeit uit externe effecten in een geldbedrag uit te
drukken.
Maatschappelijke kosten: private kosten + externe kosten
De overheid probeert producenten te dwingen om deze externe kosten mee te nemen bij hun
productiebeslissingen door kosten te internaliseren via belastingen die zijn gebaseerd op de schade
die door de externe effecten toegebracht worden aan de maatschappij. In Nederland gaat het om de
volgende typen belastingen:
• Belastingen op de levering van aardgas en elektriciteit
• Belastingen op het verbruik van olie en kolen → accijns op benzine en diesel
• Belastingen op het bezitten van voertuigen → motorrijtuigenbelasting
• Belastingen op de verwerking van afval
➔ Belastingen maken 12% uit van de totale belastingopbrengst
2.6 Relevante kosten en sunk costs
Sunk costs: kosten die al plaats hebben gevonden of onvermijdelijk zijn geworden ongeacht welke
managementbeslissing zal plaatsvinden. Deze kosten zijn niet meer relevant en worden daardoor
niet meegenomen in de beslissing.
➔ De kosten van een marktanalyse voorafgaand aan de beslissing om deze markt wel of niet te
betreden
Bepaalde kostenposten kunnen voor de ene beslissing wel relevant zijn en voor de andere weer niet.
• Sunk costs dienen wel in beschouwing te worden om het het gevoerde beleid te evalueren
• Sunk costs mogen rationeel geen rol in de besluitvorming spelen, omdat de kosten
voortvloeien uit in het verleden genomen beslissingen en niet door huidige beslissingen
beïnvloed worden.
8
, 2.7 Kosten en misgelopen opbrengsten
Opportunity costs: kosten in de vorm van gemiste opbrengsten doordat productiemiddelen niet
meermaals ingezet kunnen worden. Deze moeten daardoor wel meegenomen worden in de
beslissing
➔ Als er een grote order voor product A wordt aangenomen, leidt dit tot afname van productie
en afzet van product B → gemiste opbrengsten van product b worden meegenomen in de
beslissing
Bij opportunity costs is er sprake van knelpuntbeslissingen. Bijvoorbeeld een knelpunt in te weinig
beschikbare tijd, een te laag beschikbaar vermogen of een te lage beschikbare machinecapaciteit.
Door deze knelpunten kan een onderneming niet toestaan om alle activiteiten uit te voeren die zij
uit zouden willen voeren. Er zal dan gekozen moeten worden tussen verschillende activiteiten.
Hoofdstuk 7: De invloed van voorraadmutaties op de winst
7.1 Absorption costing
Bij absorption costing worden alle fabricagekosten als productkosten beschouwd; ook wel de
integrale kostprijs
Product costs → worden ten late gebracht van het resultaat de periode dat de inzet van die kosten
geproduceerde voorraad verkocht wordt. Vaste kosten deel je dan door de normale productie en
rekent dit dan toe per product.
Period costs → komen ten laste van de winst in de periode waarin ze gemaakt zijn, ongeacht of de
voorraad is verkocht.
➔ Wanneer alle fabricagekosten als product costs beschouwd worden, spreken we van
integrale kostprijsberekening of absorption costing.
Bij absorption costing wordt het volgende schema gebruikt om de winst over een bepaalde periode
te bepalen:
Voorbeeld:
De constante kosten voor een bedrijf bedragen per maand €50.000. De variabele kosten
bedragen €100 per product. De verkoopprijs van product X is €170 en een normale productie is
1.000 product X per maand.
• In januari wordt een productie van 800 verwacht en een verkoop van 500 stuks
De integrale kostprijs voor product X =
Variabele kosten €100
Constante kosten (€50.000/1.000) €50
€150
De winst over januari is als volgt:
Opbrengst verkopen (500*€170) €85.000
Kostprijs verkopen (500*€150) €75.000
Transactieresultaat €10.000
Bezettingsresultaat (800-1000)*€50)) -€10.000
Winst €0,00
9
