DOI: 10.1111/j.1475-679X.2008.00291.x
Journal of Accounting Research
Vol. No46. September4 Gedrukt
2008in U.S.A.
Gebruik van controlearbeid en
honoraria bij audits op basis van
bedrijfsrisico's
TIMOTHY B . B ELL, ∗ RAJIB D OOGAR, †
AND IRA S OLOMON †
Ontvangen november 72006; aanvaard november 212007
ABSTRACT
De invoering van business risk audit (BRA)-benaderingen in de jaren
negentig door verschillende toonaangevende accountantskantoren is
onderwerp geweest van veel onderzoek en commentaar. Bij BRA reageert de
auditor op de toenemende complexiteit van de financiële rapporten van de
auditee door een diepgaand en uitgebreid inzicht te verwerven in de sector,
de strategie, de bedrijfsmodellen en de processen van de auditee - taken die
het best kunnen worden uitgevoerd door hoger gekwalificeerde
arbeidskrachten - en door dit inzicht te gebruiken bij de toewijzing van audit-
arbeid. Aan de hand van eigen gegevens over 165 audits die in 2002 zijn
uitgevoerd, onderzoeken wij drie stellingen over de inzet van auditteam
onder de BRA. Ten eerste verwachten wij dat bij BRA-audits, in vergelijking
met de benchmarks van vóór de BRA voor dezelfde auditor, een groter
aandeel van hoger gerangschikte arbeidskrachten wordt gebruikt. Ten tweede
verwachten wij dat bij opdrachten met een hoog ingeschat bedrijfsrisico van
de auditor (ABR), een samenvattende risicobeoordeling die het uitgebreide
inzicht van de BRA-auditor in de gecontroleerde weerspiegelt, meer
arbeidskrachten en meer arbeidskrachten met een hogere rang zullen worden
ingezet dan vóór de BRA-benchmarks. Ten derde verwachten wij dat er in alle
rangen een positief verband bestaat tussen de inschatting van het ABR en de
inzet van arbeidskrachten. Wij vinden empirisch bewijsmateriaal dat met
deze stellingen overeenstemt. Wij stellen ook vast dat de totale inzet van
arbeidskrachten
† in onze steekproef slechts in geringe mate lager ligt dan de
normen van vóór de invoering van de wet. Uit een analyse van de
honorariumgegevens van deze opdrachten blijkt dat de honoraria
2002aanzienlijk lager liggen dan op grond van de pre-BRA-benchmarks
mocht worden verwacht. Na controle voor
∗KPMG LLP; Universiteit van Illinois in Urbana-Champaign. Wij danken het
accountantskantoor voor zijn steun aan dit onderzoek door ons gegevens ter beschikking
te stellen. Wij waarderen ook de hulp van twee anonieme beoordelaars, A. Rashad Abdel-
Khalik, Paul Beck, Bill Messier, Mark Peecher, Theodore Sougiannis, en deelnemers aan
workshops aan de Universiteit van Illinois in Urbana-Champaign, de Universiteit van
,Missouri in Columbia, en de Universiteit van Cincinnati.
729
Copyright ∗C , Universiteit van Chicago namens het Institute of Professional Accounting, 2008
,
, 730 T. B. BELL, R. DOOGAR, EN I. SOLOMON
de inzet van controle-arbeid: zowel de totale honoraria als de honoraria per
uur nemen toe naarmate het ABR hoger is voor auditors die voor het eerst
controles verrichten, maar niet voor degenen die controles blijven verrichten.
Over het geheel genomen leveren onze resultaten bewijs voor het effect van
het BRA-auditregime en spreken zij over het waarschijnlijke effect van BRA
op de doeltreffendheid en de efficiëntie van audits.
1. Inleiding
De proliferatie van toekomstgerichte en andere aan oordeelsvorming
onderhevige eisen inzake financiële verslaglegging in de jaren negentig, in
combinatie met een dynamischer bedrijfsomgeving voor cliënten en een
aanzienlijke druk op de honoraria voor accountantscontrole, heeft de
grootste openbare accountantskantoren ertoe aangezet nieuwe
controlebenaderingen te ontwikkelen om zowel de effectiviteit als de
efficiëntie van de controle te verbeteren (Cushing et al. [1995], Bell et al.
[1997], Arthur Andersen [1998], KPMG [1999], Lemon, Tatum, and Turley
[2000], Winograd, Gerson, and Berlin [2000], Eilifsen, Knechel, and Wallage
[2001]). Een belangrijk aspect van dergelijke benaderingen is het
ontwikkelen van een diepgaand en alomvattend begrip van de industrieën,
bedrijfsmodellen, strategieën en processen van de gecontroleerden.
Hoewel de details van de praktijken van elk bedrijf verschillen, wordt de
ontwikkeling van een dergelijk inzicht en de bijbehorende
risicobeoordelingen vaak aangeduid als business risk auditing (hierna
BRA; Lemon, Tatum, and Turley, [2000]).1 In het kantoor waar wij onze
gegevens vandaan halen, omvat het BRA-proces de beoordeling van het
bedrijfsrisico van de auditor (ABR), een samengestelde risicometing waarin
het bedrijfsrisico van de cliënt (hierna CBR), het risico van afwijkingen van
materieel belang en de risicofactoren voor geschillen met de auditor zijn
opgenomen.2 Deze ABR-beoordelingen beïnvloeden op hun beurt de
toewijzing van controlewerkzaamheden binnen en tussen opdrachten (zie
Bell et al. [1997], Bell, Peecher, and Solomon [2005]).
De invoering van BRA is niet zonder controverse verlopen. Volgens de
ene visie is BRA een natuurlijke stap in de evolutie van de controleaanpak.
BRA vereist het gebruik van een bredere bewijsbasis, uitgebreidere
risicobeoordelingen, de inzet van beroepsbeoefenaars die over de nodige
kennis en competenties beschikken om deze complexere
risicobeoordelingen uit te voeren, en de herschikking van auditmiddelen in
overeenstemming met deze beoordeelde risico's. Anderen zien BRA echter
als een ongezonde afwijking van de traditionele controlepraktijken die kan
leiden tot ondercontrole, met name in de vorm van een aanzienlijke
vermindering van de controle-inspanning (Berkowitz en Rampell [2002],
Weil [2004]). Hoewel de oplossing van dit debat buiten het bestek van een
enkele studie valt, levert onze analyse empirisch bewijs op dat de
onderliggende kwesties duidelijk maakt.
Wij behandelen drie belangrijke vragen over het effect van de BRA op de
inzet van controle-arbeid. Ten eerste: Hoe heeft BRA het gebruik van
controle-arbeid gewijzigd ten opzichte van vóór BRA?
1 Tegen het einde van de jaren negentig werden BRA-benaderingen gebruikt door Arthur
Andersen LLP (Business Audit), Ernst and Young LLP (Audit Innovation), KPMG LLP (BMP,
alternatief SSA - zie Bell et al. [1997]), en PricewaterhouseCoopers LLP (PwC Audit Approach-
PwCAA). Wij verkrijgen onze gegevens van een kantoor dat tijdens de steekproefperiode een
