Samenvatting Fiscaliteit en Vastgoed
Week 1
Par. 1.1 t/m 1.3.10.2
Bij vastgoedverhuur is er sprake van een onderneming indien de verrichte arbeid meer
omvat dan normaal vermogensbeheer de verrichte arbeid dient qua aard en omvang van
zodanig belang te zijn dat de arbeid geacht kan worden ten doel te hebben het behalen van
voordelen uit onroerende goederen, welke het aan een belegger in zodanige goederen
normaliter opkomende rendement te boven gaan. Het gaat niet om het daadwerkelijk
behaalde rendement. Er moet worden gekeken naar de gerichtheid op het rendement én de
waardestijgingen (HR 8 november 1989).
Er is sprake van een resultaat uit overige werkzaamheid als er enige vorm van arbeid wordt
verricht dat is gericht op het behalen van een geldelijk voordeel. Dit betreft meestal een
incidentele bate. Er bestaat geen recht op ondernemersfaciliteiten.
Het normale vermogensbeheer wordt belast in box 3: ‘een enkele rechtshandeling waarbij,
los van bedrijf of beroep, beschikking over vermogen plaatsvindt of een bloot
vermogensrisico wordt aanvaard’.
HR 17 augustus 1994: belanghebbende verhuurde kamers en deed zelf de noodzakelijke
schoonmaak- en onderhoudswerkzaamheden geen normaal vermogensbeheer.
HR 10 maart 2017: vastgoedontwikkelingsactiviteiten kunnen worden aangemerkt als een
materiële onderneming.
Staatssecretaris/belastingdienst: verhuurd vastgoed leidt zelden tot materiële onderneming.
Het hebben van een eigen onderhoudsdienst gekoppeld aan een omvangrijke
onroerendezaakportefeuille leidt volgens hen niet tot het drijven van een onderneming.
Vermogenstransacties en uitponden: de aan- en verkoop van onroerende zaken kan leiden
tot meer dan normaal vermogensbeheer indien de belastingplichtige door arbeid het
resultaat van de transactie kan beïnvloeden. Onder arbeid valt bijvoorbeeld waarde
creërende activiteiten zoals een ingrijpende renovatie of het aanwenden van een bijzondere
vorm van kennis.
HR 9 oktober 2009: indien onroerende zaken in verhuurde staat worden aangekocht en
verkocht, is het geen voorwaarde voor belastbaarheid dat zodra de onroerende zaken vrij
van huur komen, er een actief huurbeëindigingsbeleid is gevoerd. Verder dient de betekenis
van algemeen bekende omstandigheden, zoals het prijsverschil tussen verhuurde en vrij
opleverbare woningen en de omstandigheid dat verhuurde woningen leegkomen, in de prijs
te zijn verdisconteerd. Het feit dat vrij van huur komende appartementen met winst kunnen
worden verkocht, leidt er dus niet toe dat dit geen normaal vermogensbeheer meer is,
aangezien dit geen specifiek voordeel is dat toerekenbaar is aan de door belanghebbende
verrichte arbeid (herhaald uit HR 15 juli 1983).
HR 24 december 2010: het feit dat belanghebbende voor de verkoop weet dat bij een deel
van de huurders van een appartementencomplex de wens leeft het door hen gehuurde
appartement te kopen en dat er verschil bestaat tussen de aankoopprijs van een verhuurde
onroerende zaak en de WOZ-waarde van die onroerende zaak, is kennis wat niet als
bijzonder wordt aangemerkt normaal vermogensbeheer.
HR 16 maart 2012: belanghebbende kocht een winkelcentrum met het oog op een
doorverkoop na het sluiten van een huurcontract De werkzaamheid duurt voort tot het
,moment van verkoop, zodat zowel de waarde toename en de huuropbrengsten in box 1
worden belast als resultaat uit overige werkzaamheid.
In art. 3.91 lid 1c IB wordt onder het resultaat uit overige werkzaamheid genoemd:
1. Het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief
vermogensbeheer te buiten gaat, zoals bij het uitponden van onroerende zaken
2. Het in belangrijke mate door de belastingplichtige zelf verrichten van groot
onderhoud of andere aanpassing aan een zaak
Dit is echter overbodig, doordat het uitponden van onroerende zaken ook zonder deze
wettelijke toevoeging onder werkzaamheid vallen. Daarnaast dient het uitponden van
onroerende zaak net als andere vermogenswinsten niet in de heffing te worden betrokken,
indien slechts sprake is van normaal vermogensbeheer.
Renovatie en ontwikkeling voor eigen portefeuille: Ook een activiteit die is gericht op het
creëren van meerwaarde zonder dat die meerwaarde daadwerkelijk wordt gerealiseerd, kan
kwalificeren als meer dan normaal vermogensbeheer, vaak een werkzaamheid. Het is
daarvoor niet noodzakelijk dat er een voornemen tot wederverkoop (realisatie) is.
HR 24 februari 2012: belastingplichtige was bouwkundige en oefende zijn beroep uit in een
eigen bv. Hij kocht grond en liet daarop villa’s bouwen die hij wilde verhuren. Het Hof
oordeelde dat de werkzaamheden van de bv een beperkt karakter hadden en dat
belanghebbende persoonlijk meer activiteiten had verricht dan enkel daden van normaal
vermogensbeheer, ook door zijn kennis en kunde waar hij voordeel van kon verwachten.
Daarom behoorde de panden voor het moment van verhuur tot resultaat uit overige
werkzaamheid, vervolgens tot box 3.
HR 28 november 2014: belanghebbende kocht een pand met de bedoeling deze te
transformeren in een hotel om dit te verhuren. Voordat de verbouwing begon, diende zich
echter een koper aan en werd het pand verkocht. De te verwachte werkzaamheden vormen
een samenhangend geheel dat het normaal vermogensbeheer te boven gaat. Het feit dat
een object wordt aangekocht met de bedoekling het te gaan verhuren, staat niet in de weg
aan een kwalificatie als werkzaamheid vanaf het moment van de aankoop tot de
ingangsdatum van de verhuur.
HR 6 februari 2015: indien een werkzaamheid bestaat uit een project ter realisering (oog op
verhuur of verkoop), duurt deze werkzaamheid voort zolang het beoogde resultaat (de
verkoop of aanwending ter belegging van de binnen het project voortgebrachte onroerende
zaken) nog niet is bereikt. Bij de beëindiging van de werkzaamheid moeten de
vermogensbestanddelen die ter belegging worden aangewend tegen de waarde in het
economische verkeer worden overgebracht naar het privévermogen van de
belastingplichtige.
Is sprake van winst uit onderneming of resultaat uit overige werkzaamheden, dan vindt er
geen splitsing plaats voor een gedeelte wat aan normaal vermogensbeheer toegerekend kan
worden.
HR 11 november 2005: een timmerman bouwde een woning bestemd voor de verkoop
welke hij een jaar na bouwen verkocht. Volgens het Hof viel het behaalde voordeel onder
resultaat uit overige werkzaamheden, met uitzondering van de waardestijging van de
woning, wat normaal vermogensbeheer was. Echter, de HR oordeelde dat het gehele bedrag
onder resultaat uit overige werkzaamheden viel.
,Makelaarsarrest: een makelaar wist dat er een koper bestond voor een pand, maar
informeerde zijn schoonvader die daardoor een voordeel behaalde op de aan- en
verkooptransactie. De HR oordeelde dat een ondernemer slechts kan worden belast voor
daadwerkelijk behaalde voordelen, waardoor er geen voordeel bij de makelaar werd belast.
Echter, in een situatie waarin een belastingplichtige een voordeel laat toekomen aan een
familielid, is er sprake van een onttrekking.
De wetgever maakt door middel van wettelijke bepalingen inbreuk op goed
koopmansgebruik, bijvoorbeeld door de beperking van de fiscale afschrijving op vastgoed
(art. 3.30a).
Voor een vrijwillige stelselwijziging geldt als voorwaarde dat het nieuwe stelsel in
overeenstemming is met gkg en dat er geen incidenteel fiscaal voordeel wordt behaald. Het
is niet vereist dat het nieuwe stelsel beter is dan het gehanteerde stelsel. Ook is het niet
vereist dat sprake is van een bijzondere omstandigheid. In de praktijk wordt gesteld dat een
stelselwijziging wel is toegestaan met het oog op het voorkomen van een incidenteel fiscaal
nadeel (bijv. verliesdamping), maar het is onzeker of dat daadwerkelijk zo is.
Voor onroerende zaken gelden speciale etiketteringsregels indien het pand voor zowel de
onderneming als in privé wordt gebruikt. De ondernemer heeft in het algemeen dan de
keuze het pand volledig tot het ondernemingsvermogen of volledig tot het privévermogen te
rekenen. Echter, dit keuzerecht bestaat niet als een van de twee delen te overheersend is.
HR 30 oktober 1996: een pand mocht niet tot het privévermogen worden gerekend, omdat
het nagenoeg geheel (ten minste 90%) was bestemd als kantoorruimte.
HR 7 juli 1993: Een uitsluitend als woning gebruikt pand mocht wel tot het
ondernemingsvermogen worden gerekend, omdat de bewoning ervan mede dienstbaar was
aan de ondernemingsuitoefening.
Hof Arnhem: een pand mag in haar geheel tot het ondernemingsvermogen worden
gerekend als het pand ten tijde van de aankoop bestemd is om voor meer dan 10% van de
inhoud ten behoeve van de onderneming te worden gebruikt.
Daarnaast kan een pand worden gesplitst in een ondernemingsgedeelte en een
privégedeelte. Dit is verplicht als het pand bouwkundig splitsbaar is, indien beide delen een
aparte op- of ingang hebben (HR 29 mei 1996). Volgens het Besluit van 24 januari 2006
wordt de splitsbaarheid ook verondersteld als zelfstandige verhuur van delen van het pand
mogelijk is. Is het pand echter niet juridisch gesplitst, dan behoort het niet-
ondernemingsdeel tot het keuzevermogen (HR 13 juli 2007). Daarbij is de aard van het
privégebruik van belang: wordt het niet-ondernemingsdeel verhuurd aan derden of wordt
het gebruikt door de belastingplichtige zelf? In het laatste geval overheerst het privémotief,
en is het verplicht privévermogen.
Indien een voor de ondernemingsuitoefening bestemd pand alleen kan worden gekocht als
een ander (deel van het) pand wordt meegekocht, een koppelaankoop, is het meegekochte
deel een belegging. Hiervoor gelden de volgende regels:
- Het is in beginsel keuzevermogen, ook als het verhuurd wordt aan een derde.
- Is dit deel bestemd voor zelfbewoning dienstbaar aan de onderneming, is het ook
keuzevermogen. Is de zelfbewoning echter niet dienstbaar aan de onderneming, wordt
het verplicht privévermogen.
HR 7 september 1988: Een koopoptie op een onroerende zaak wordt gedeeltelijk als
privévermogen en gedeeltelijk als ondernemingsvermogen geëtiketteerd, indien het
, beoogde gebruik ertoe zou leiden dat de onroerende zaak gedeeltelijk voor privé en
onderneming wordt gebruikt. Dit geldt ook voor pachtrecht, waarbij de etikettering van de
opstal en de ondergrond gezamenlijk plaatsvindt.
Bepaalde voordelen worden objectief vrijgesteld:
- Bosbouwvijstelling (art. 3.11 lid 1)
- Landbouwvrijstelling (art. 3.12 lid 1)
- Kwijtscheldingswinstvrijstelling (art. 3.13 lid 1a): er moet sprake zijn van (1) het
prijsgeven van (2) niet voor verwezenlijking vatbare rechten. Voor prijsgeven moet
sprake zijn van een actieve handeling van de schuldeiser. Hieronder valt ook een akkoord
die een curator en een schuldeiser sluiten. De beoordeling of rechten niet voor
verwezenlijking vatbaar zijn vindt plaats vanuit de positie van de schuldeiser en naar het
moment waarop het prijsgeven plaatsvindt.
Indien een schuld slechts wordt kwijtgescholden op grond van de persoonlijke verhouding
tussen de schuldenaar en schuldeiser, vormt het voordeel een storting van informeel
kapitaal en geen winst, waardoor de vrijstelling niet van toepassing is.
De kosten en lasten van een werkruimte ten behoeve van de belastingplichtige zijn in
beginsel niet aftrekbaar indien de werkruimte deel uitmaakt van een niet tot het
ondernemingsvermogen behorende woning (art 3.16 lid 1). Dit geldt echter niet voor de
werkruimte in het privégedeelte van een tot het ondernemingsvermogen behorend pand.
Ook geldt het niet voor de fiscaal erkende werkruimte:
- Een naar verkeersopvatting zelfstandig deel van een woning (zelfstandigheidscriterium).
Voorbeelden zijn een eigen opgang/ingang of sanitaire voorzieningen, geen zolderkamer.
- Waarbij intensief gebruik wordt gemaakt voor de verwerving van inkomen
(inkomenscriterium). Indien deze werkruimte de enige is, dient:
1. Het gezamenlijke bedrag van de winst, belastbaar loon en resultaat uit overige
werkzaamheden voor ten minste 70% in of vanuit die ruimte te worden verworven.
2. Het gezamenlijke bedrag van de winst, belastbaar loon en belastbaar resultaat voor
ten minste 30% in de werkruimte te worden verworven.
Indien er elders nog een werkruimte is, dient het gezamenlijke bedrag van de winst,
belastbaar loon en belastbaar resultaat voor ten minste 70% in de werkruimte te worden
verworven.
Verhuiskosten die betrekking hebben op de ondernemer of personen van zijn huishouden
zijn aftrekbaar tot €7750. Vereist is dat de verhuizing plaatsvindt in het kader van de
onderneming. Bijvoorbeeld indien voldaan wordt aan art 8 Uitv. reg. IB, indien de
ondernemer binnen twee jaren na de verplaatsing van de onderneming door verhuizing de
afstand tussen zijn woning en de vestigingsplaats van de onderneming met ten minste 60%
verkleint, terwijl hij op meer dan 25 km afstand van de onderneming woonde. Verder
kunnen ook andere zakelijke overwegingen spelen, die aannemelijk gemaakt dienen te
worden. Kosten van dubbele huisvesting zijn aftrekbaar over een periode van ten hoogste
twee jaar (art. 3.17 lid 1a onderdeel 2).
Indien een tot het ondernemingsvermogen behorende woning of een door de onderneming
gehuurde of gepachte woning aan de belastingplichtige of personen die tot zijn huishouden
behoren, als hoofdverblijf ter beschikking staat, vormt dit een jaarlijkse onttrekking. Volgens
