Hogan
Fraudedriehoek
Druk/stimulans: motivatie om te frauderen
Druk om goed te presteren of winstmanipulatie (bonus, andere variabele vergoedingen)
Gelegenheid = mogelijkheid om te kunnen frauderen
o Zwakke interne toezicht
o De interne beheersing wordt doorbroken (management override)
o Gebrek aan financieel inzicht bij het audit committee
o Zwakke interne controle structuur (i.c.m. snelgroeiende organisatie)
o De natuur van het bedrijf
o Dominant management
o Grote hoeveelheden contant geld in kas
Rationalisatie/rechtvaardiging: het goed kunnen praten van fraude
o Strikte verslaggevingsregels (managers zullen transacties sturen om te zorgen dat ze binnen
de regels vallen)
o Management vertoont lage ethische waarden en normen
o ‘Het gaat maar om lage bedragen’ / ‘Ik betaal het terug’ / ‘Ik verdien het’
Standaard 240 staat de gehele driehoek uitgewerkt.
Fraude: opzettelijk, misleiding (informatie achterhouden, bv. een taxatierapport voor een
afwaardering weg te laten) en onwettelijk voordeel behalen
Red flag’s
- Boekhoudkundige afwijkingen
- Niet toereikende interne beheersingsmaatregelen
- Analytische afwijkingen (cijferkundige afwijkingen)
- Extravagante levensstijl
- Ongewoon gedrag
- Tips en klachten
High risk areas
1. Opbrengstverantwoording (het creëren van fictieve opbrengsten, het te hoog weergeven van
opbrengsten en ongebruikelijke opbrengsten) (belangrijkste, omdat 50% van fraude hier
plaatsvindt). Opgenomen in standaard 240.27
2. Significante en ongebruikelijke overlopende posten oftewel accruals (Nog te ontvangen
facturen). Komt niet direct terug in de standaarden. Kan wel in verband brengen met de
standaard 240, maar kan duidelijker terug komen.
3. Verbonden partijen (Intercompany) Opgenomen in standaard 240 & 315 (A-parafgrafen) en
550.
4. Schattingen (Onderhanden werk of Voorzieningen) Opgenomen in standaard 240, 315 en
540.
5. Kwartaalverslagen (Sturing op financiële informatie) (indirect in bijlage 2: in detail evalueren
van de aan het einde van het kwartaal of boekjaar aangepaste boekingen, en het
onderzoeken van boekingen waarvan de aard of omvang ongebruikelijk is)
6. Ongebruikelijke journaalposten (Memoriaalboekingen en Debet/Credit boekingen)
Opgenomen in standaard 240.32 in de vorm van management override.
Opgenomen in standaard 240.33: ongeacht risico op management override
aanvaardbaarheid van journaalposten toetsen
,Het verschil tussen red flags en high risk areas is dat red flags meer de symptomen van fraude
beschrijven, dus wat een aanwijzing voor fraude zou kunnen zijn en de high risk areas zijn gebieden
in de jaarrekening(controle) waarin aanvullende controlewerkzaamheden nodig zijn vanwege het
hogere frauderisico.
Bij het toepassen van Hogan op het mondeling is het belangrijk om te beginnen met een
stakeholdersanalyse --> mogelijke tendenties
Kanttekening Hogan
Hogan zegt in zijn artikel dat uit onderzoeken is gebleken dat hogere frauderisico-inschattingen niet
altijd leiden tot andere werkzaamheden door de accountant, maar wel dat er vaak meer uren worden
ingezet (cf Fukukawa). Dit is eigenlijk gek, want wat eigenlijk wordt gezegd is dat er meer van
hetzelfde wordt gedaan en dus de werkzaamheden niet worden aangepast op het specifieke risico.
Overigens is dat bij Fukukawa even de vraag, want bij de inzet van meer partner uren zou je ook
verwachten dat dus meer wordt gekeken naar die gebieden waar de risico's spelen (dus niet meer
testwerkzaamheden van assistenten).
Peecher SSA (Strategic Systems Auditing)
SSA o.b.v. evidence triangulation. Hierbij 3 stappen:
1. Analyse entities business states (EBS)
Stakeholderanalyse (leveranciers, klanten, concurrenten, verbonden partijen,
toezichthoudende organen en kapitaal markten), strategische analyse,
bedrijfsmodel/verdienmodel, externe omgeving (DESTEP, 5-krachtenmodel Porter)
Relatie met standaard 315: Begrip van de entiteit en haar omgeving
Het is niet mogelijk een oordeel te vormen over de jaarrekening (MBR), wanneer de
accountant geen begrip heeft van de onderneming en het verdienmodel (EBS) en de interne
processen (MII). Een ontoereikende risk assessment is onvermijdelijk als een accountant
geen diepe en robuuste kennis heeft verkregen van de onderneming en de branche van de
klant.
2. Management information intermediaries (MII)
Verwerkingsproces van informatie, Interne beheersing, financial reporting process,
vastleggen van financiële informatie, computernetwerken en informatiesystemen (die zorgen
voor omzetten van de EBS in de MBR). Deze intermediairs verzamelen, meten en
transformeren de verschillende EBS in verschillende management business representations
(MBR).
Relatie met Standaard 315: bv. Inzicht in processen en 330: systeemgericht (steunen op
interne beheersing) vs. gegevensgericht.
3. Management business representations (MBR)
Grootboek, jaarrekening, bestuursverslag, management informatie
Relatie met Standaard 210: geschikt controle object aanwezig?
Op het moment dat de genoemde drie bronnen ‘hetzelfde verhaal vertellen’ zal het risico op een
materiële fout (RMM en DR) fors worden gereduceerd. Peecher et al. voegen hiermee een extra
dimensie toe aan (de werking) van het Audit Risk Model.
, Evidence triangulation: het gebruiken van meerdere bronnen of middelen van dezelfde informatie
om daarmee de validiteit van informatie te verhogen (afkomstig uit alle 3 de onderdelen). De SSA
accountant ontwikkelt een strategie gericht op bewijsverzameling, ‘evidentiary triangulation’, om
goed onderbouwde overtuigingen en risicoanalyse te ontwikkelen. Hierdoor neemt het non-sampling
risico af door een slecht ingeschatte RMM of DR als gevolg van de overtuigingen waarop de
accountant zijn risico-inschattingen baseert goed gerechtvaardigd wordt door de triangulation.
Vanuit evidence driven, belief based risk assessment: opbouwen van verwachting en toetsen van de
realiteit aan die verwachting --> komt de realiteit (MBR) overeen met verwachtingen uit EBS/MII uit
verschillende bronnen (bron = input gegevens, rapportage = output). Deze verschillende bronnen
zorgen ervoor dat de beliefs (overtuigingen) van de accountant toereikend worden onderbouwd.
Voorbeeld
Vaak voorraad of omzet die geschikt zijn. Voorraad: modegevoelig, waardoor een accountant zal
verwachten dat er inschattingen worden gemaakt inzake incourante voorraad etc. Dit moet
terugkomen in de jaarrekening. Voorbeelden nieuwe risico’s vanuit MII: data-analyses, werken in de
cloud
Mondeling vraag evidentiary triangulation
Dit komt niet terug in de standaarden, moet dit wel toegevoegd worden in de standaarden?
- Voordeel --> zorgt voor meer vertrouwen en hogere kwaliteit (kans dat je fouten mist wordt
kleiner.
Implicaties implementatie SSA
- SSA is probeersel om non‐audit advies services te verkopen in plaats van audit kwaliteit te
verbeteren. Peecher et al. (2007) geeft aan dat dit niet meer kan doordat een groot deel van
de landen wetgeving heeft die de advies werkzaamheden van de accountant beperkt;
- Door SSA worden te weinig substantieve werkzaamheden verricht en te veel op processen
gesteund. Peecher et al. (2007) gaat hierop in door te verwijzen naar figuur 1, de
substantieve werkzaamheden worden “beperkt” tot informatie uit de drie bronnen (EBS, MII
en MBR).
- Hoe kan SSA effectief zijn als auditors moeite hebben om het te implementeren? Peecher et
al. (2007) geeft aan dat te weinig tijd voorbij is gegaan om te bepalen in hoeverre
accountants in staat zijn SSA te implementeren (te weinig training in system thinking)
Johnstone
Model ontwikkeld dat ondersteunt in het proces van ‘risk evaluation’ en ‘risk adaption’ voor het
maken van de acceptatie beslissing en, indien van toepassing, uitsluiting van ongewenste klanten.
3 afwegingen voor cliëntacceptatie/ 3 soorten risico’s in ‘Risk evaluation’:
- Client’s Business Risk (bedrijfsrisico van de klant): risico dat de financiële condities van de
organisatie verslechteren (zowel op korte of lange termijn) --> winstgevendheid en liquiditeit
Standaard 315.19: inzicht verkrijgen in de maatstaven die intern en extern zijn gebruikt om
de financiële prestaties van de entiteit te beoordelen: bv. cijferanalyse als onderdeel van
risico-inschattingswerkzaamheden
Gemeten door: industry average comparison (vergelijking branche-gemiddelde), financial trends,
management’s long-term-planning (toekomstige IPO, initial public offering = beursintroductie),
industry competition.
- Audit risk (controlerisico): risico dat de auditor een verkeerd oordeel geeft (een goedkeurend
oordeel bij een jaarrekening met een afwijking van materieel belang; onterecht een
goedkeurende oordeel) --> relatie met Audit Risk Model
