Inhoudsopgave
1. Grondslagen van Auditing & Assurance 2
1.1. Ontwikkelingen in het vakgebied 2
1.2. Historie van het accountantsberoep 2
1.3. Regelgeving voor Accountants 3
1.4. Ethiek voor accountants 4
1.5. De onafhankelijkheid van de accountant 5
1.6. Opdrachtenkader 6
1.7. Fraude en witwassen 7
1.8. Beoordelingsopdracht en samenstellingsopdracht 10
1.9. Doelstellingen van de jaarrekeningcontrole 12
1.10. Materialiteit 13
1.11. Risicoanalyse 14
1.12. Controle-informatie 16
2. De praktijk van Auditing en Assurance 18
2.1. Controleproces 18
2.2. Het aanvaarden en continueren van controleopdrachten 19
2.3. Risicoanalyse en materialiteit 20
2.4. Opstellen controleprogramma 22
2.5. Cijferanalyse 24
2.6. Steekproeven 25
2.7. Afronding van de controle 27
2.8. De controleverklaring 28
2.9. Accountantsverslag en managementletter 29
3. IT B@sed audit 31
3.1. Essentie van de IT-b@sed audit 31
3.2. Invloed van de IT op het controleproces 31
3.3. Inzicht in de IT-omgeving 32
3.4. Risico-analyse 33
3.5. Controle aanpak 34
3.6. Onderzoek van IT-controls 35
3.7. Datamining en process mining 36
3.8. Databases 37
3.9. Specifieke onderwerpen 38
3.10. IT-frameworks 39
3.11. Continuous assurance en de invloed van big data 39
1
,1. Grondslagen van Auditing & Assurance
1.1. Ontwikkelingen in het vakgebied
Omdat de maatschappij complexer wordt zijn er meer regels nodig die moeten worden gecontroleerd,
bedrijven hebben met meer regelgeving te maken door internationalisering, groeiende mogelijkheden van
informatie- en communicatietechnologie, accentverschuivingen in regelgeving en trends in verslaggeving.
Een groot deel van het werk van accountants zijn Assurance-opdrachten, ook wel audit of financial
statements genoemd. Een Assurance-opdracht is een opdracht waarbij de accountant een conclusie
formuleert, die is bedoeld om het vertrouwen van de beoogde gebruikers (dus niet de verantwoordelijke
partij) te versterken. Om de vraag naar accountantscontrole te kunnen analyseren kijken we naar historische
ontwikkeling en theoretische grondslagen. Historisch gezien is de vraag naar accountantscontrole ontstaan
door de scheiding tussen de eigendom en het beheer van vermogensbestanddelen. De belangrijkste
Theoretische grondslagen zijn:
De informatietheorie, verklaart de behoefte aan accountantscontrole vanuit het informatierisico.
Zo betaald een onderneming een opslag voor informatierisico, omdat de bank besluiten kan baseren
op onjuiste informatie zoals een onjuiste jaarrekening.
De agency theorie, verklaart de behoefte aan accountantscontrole vanuit de tegengestelde
belangen tussen management en aandeelhouders.
De verzekeringstheorie, controlekosten worden gezien als vergoeding voor het overdragen van het
risico van onjuiste informatie.
De vertrouwenstheorie, Theorie van Limperg. Deze theorie positioneert de accountant als de
vertrouwensman van het maatschappelijke verkeer, deze functie moet worden bescherm door eisen
te stellen aan de omvang en aard van de controlewerkzaamheden.
De verschillen tussen belanghebbenden bij een accountantscontrole kan voor een verwachtingskloof
zorgen. De kosten die het gevolg zijn van de scheiding van eigendom en beheer en van de delegatie van
bevoegdheden, worden aangeduid als agency costs. Deze bestaan uit:
Kosten die het management maakt om aan te tonen dat het zijn afspraken nakomt
Kosten die aandeelhouders maken om het management te controleren
Het verlies door, voor de aandeelhouders niet optimale managementbeslissingen.
Naast de jaarrekening geeft de accountant ook zekerheid over andere onderzoeksobjecten, zoals historische
of toekomstige informatie of informatie welke betrekking heeft op systemen, processen en gedrag. Voor
deze verbreding van het onderzoeksterrein is het Stramien voor Assurance-opdrachten opgesteld, waarin de
doelstelling en de uitgangspunten worden besproken. Opdrachten welke niet primair bedoeld zijn om het
vertrouwen in het object van onderzoek te versterken worden ook wel aan Assurance verwante opdrachten
genoemd. De omschrijving Auditing en Assurance is dus veel breder dan de alleen de accountantscontrole,
het gaat om inzicht in het ‘waarom, wat en hoe’ van het controleproces in algemene zin.
Auditing en Assurance is het op systematische en objectieve wijze vergaren van bewijsmateriaal voor het
beoordelen van de informatie en het beoordelen van de inrichting en het functioneren van de in een
organisatie gehanteerde systemen ten behoeve van het besturen en beheersen van een organisatie en ten
behoeve van de verantwoording die daarover moet worden afgelegd, alsmede het kenbaar maken van de
uitkomsten van deze beoordeling.
1.2. Historie van het accountantsberoep
Het accountantsberoep is eind van de 19e eeuw ontstaan, in de 20e eeuw heeft het zijn huidige vorm
gekregen. Directe aanleiding voor het ontstaan van dit beroep is de grootschalige fraude uit 1879 door
Lodewijk Pincoffs. Hij had gefraudeerd door miljoenen verliezen voor te doen als winsten. Een wettelijke
regeling kwam pas in 1962 tot stand, waarbij de NIVRA als publiekrechtelijk lichaam werd gevormd. In 1993
verkreeg de NOvAA ook de status van publiekrechtelijk lichaam voor het beroep van accountants-
administratieconsulent. In 2011 zijn de NIVRA en NOvAA gefuseerd tot NBA. De Wet toezicht
2
,accountantsorganisaties (Wta) hanteert de term externe accountant voor een natuurlijk persoon die
werkzaam is en verbonden is aan een accountantsorganisaties en uitvoering geeft aan wettelijke controles.
Een accountantsorganisatie is gedefinieerd als een onderneming of instelling die op een bedrijfsmatige
manier wettelijke controles verricht. De titel accountant en de beroepstitel als AA en RA zijn wettelijk
beschermt door titelbescherming. De wettelijke regelgeving voor accountants is door de jaren heen
ontwikkeld op basis van Europese richtlijnen, dit komt door de vierde EG-richtlijnen. De omvangrijke
boekhoudschandalen vormden een aanleiding voor een herziening van de achtste EG-richtlijnen, wat tot
invoering van de Wet toezicht accountantsorganisaties (Wta) heeft geleid. Een gevolg van de Wta is dat
accountantsorganisaties voor het uitvoeren van wettelijke controles een vergunning van de AFM nodig
hebben. Door de fusie van NIVRA en NOvAA is er een nieuwe Wet op het Accountantsberoep gekomen. In
2004 hebben de besturen van het NIVRA en de NOvAA besloten de gedrags- en beroepsregels aan te passen,
waarbij de ethiekcode van de IFAC leidend is. Dit heeft geleid tot de Verordening gedragscode, welke is
vervangen door de Verordening gedrags- en beroepsregels accountants (VGBA) in 2014. Na invoering van de
Wta in 2006 is er een Commissie Eindtermen Accountantsopleiding opgericht die de eindtermen vaststelt
van de theoretische en de praktijkopleiding. Er zijn verschillende internationale accountantsorganisaties
die een toonaangevende rol spelen. De IFAC is de wereldwijde organisatie van het accountantsberoep die
internationale normen op het gebied van ethiek, accountantscontrole, accountantsonderwijs en de kwaliteit
van de beroepsuitoefening uitvaardigt. De internationale standaarden worden verwerkt in de nationale
regelgeving. Het is de taak van de IASB om internationale standaarden wat betreft financiële verslaglegging
op te stellen en te stimuleren dat deze standaarden over de hele wereld worden nageleefd. Vanaf 2005 zijn
beursgenoteerde ondernemingen in Nederland verplicht een geconsolideerde jaarrekening op te stellen in
overeenstemming met richtlijnen van de IASB, namelijk de IFRS. De FEE is de Europese organisatie van
Europese accountants die als doelstelling heeft het bevorderen van het belang van het Europees
accountantsberoep.
1.3. Regelgeving voor Accountants
De regelgeving voor het totale accountantsberoep bestaat uit verschillende soorten regels: wetten,
besluiten, verordeningen en nadere voorschriften. Deze regelgeving geldt voor individuele accountants en
accountantspraktijken. De belangrijkste regelingen voor individuele accountants zijn:
Wet op het accountantsberoep,
Verordening gedrags- en beroepsregels accountants
Verordening op de kwaliteitsbeoordelingen
De belangrijkste regelingen voor de accountantspraktijk zijn:
Wet op het accountantsberoep
Besluit toezicht accountantsorganisaties
Verordening accountantsorganisaties
Verordening Kwaliteitsonderzoek
In verordeningen is wetgeving uitgewerkt, in nadere voorschriften worden onderwerpen uit verordeningen
weer verder uitgewerkt. De ledenvergadering van het NBA keurt deze nadere voorschriften goed. Deze
nadere voorschriften zijn evenals verordeningen bindend voor leden van het accountantsberoep. In de
regelgeving voor de accountantspraktijk is een onderscheid wat betreft regelgeving die van toepassing is op
accountantspraktijken die een vergunning hebben gekregen van de AFM (accountantsorganisaties) en
accountantspraktijken die deze vergunning niet hebben (accountantskantoren). Om het vertrouwen in het
accountantsberoep te herstellen heeft de wetgever in 2006 de Wet toezicht accountantsorganisaties (Wta)
uitgevaardigd. Deze wet en het daarop gebaseerde Besluit toezicht accountantsorganisaties (Bta) bevatten
de normen waaraan accountantspraktijken en accountants moeten voldoen. Zo worden er eisen gesteld aan
de betrouwbaarheid, vakbekwaamheid en deskundigheid van bestuurders en de zeggenschap structuur
binnen accountantsorganisaties. Deze regelgeving is verder uitgewerkt in de nadere voorschriften inzake
accountantsorganisaties.
1.3.1. Verordening op de kwaliteitsbeoordelingen
De NBA is verantwoordelijk voor de bevordering van de goede beroepsuitoefening. De verordening op de
kwaliteitsbeoordelingen is één van de manieren waarop invullen is gegeven aan deze verantwoordelijkheid.
3
, Daarom voert het NBA periodiek kwaliteitsonderzoek uit. Het onderzoek richt zich op de opzet en werking
van het stelsel van kwaliteitsbeheersing van accountantsorganisaties. Het gaat hierbij om een Assurance en
aan Assurance verwante opdrachten met uitzondering van wettelijke controles. De wettelijke
controleopdrachten vallen namelijk onder het toezicht van de AFM. Accountantspraktijken zonder
vergunning vallen dus niet onder deze regelgeving, maar via nadere voorschriften is een deel van deze
regelgeving echter wel op deze accountantspraktijken van toepassing verklaard. Er zijn drie soorten
kwaliteitsonderzoek: onderzoek door de toetsingscommissie voor periodiek onderzoek, een thematisch
onderzoek en een incidentenonderzoek.
1.3.2. Wet op het accountantsberoep
In de Wet op het accountantsberoep worden de volgende zaken beschreven: de NBA, verordeningen en
overige besluiten, financiën van de beroepsorganisatie, bestuurlijk toezicht van de beroepsorganisatie, het
accountantsberoep, de opleiding tot accountant en de overige bepalingen.
1.3.3. Wet tuchtrechtspraak accountants
In de Wet tuchtrechtspraak accountants (Wtra) wordt het beroepstuchtrecht besproken zoals dit geldt voor
het accountantsberoep. Het tuchtrecht heeft als doel een oordeel te krijgen over de kwaliteit van de
beroepsbeoefening(door toetsing), en deze kwaliteit op een bepaald niveau te houden. Het is niet gericht
op genoegdoening of schadevergoeding voor belanghebbenden, maar om toe te zien op de juiste uitoefening
van het beroep. Het tuchtrecht heeft vooral een preventieve werking. Het tuchtrecht ziet niet alleen toe
op de deskundigheid en de kwaliteit van de dienstverlening van de accountant, maar ook op het hanteren
van hoge ethische normen.
Onder de wettelijke controlefunctie wordt begrepen de accountantscontrole voor de grote en middelgrote
entiteiten. In boek 2 BW zijn de normen vastgelegd voor het opstellen van de jaarrekening en het
jaarverslag. Beursgenoteerde ondernemingen moeten op grond van Europese regelgeving de jaarrekening
opstellen volgens de IFRS-normen. Ook niet beursgenoteerde ondernemingen hebben de mogelijkheid de
jaarrekening op te stellen volgens IFRS. De richtlijnen voor jaarverslaggeving worden gepubliceerd door de
Raad voor de Jaarverslaggeving, dit is het Nederlands regelgevingskader voor de jaarrekening, veel normen
zijn echter overgenomen vanuit de IFRS-standaarden. Volgens artikel 2:361 lid 1 BW moet de leiding van de
rechtspersoon de keuze van de financiële grondslagen laten afhangen van het doel van de jaarrekening en
de normen die in het maatschappelijk verkeer als aanvaardbaar worden beschouwd.
1.4. Ethiek voor accountants
Het vertrouwen in een professional als een accountant is in de eerste plaats gebaseerd op zijn
deskundigheid. Vertrouwen is in de tweede plaats gebaseerd op zijn ethiek. Van professionals mag worden
verwacht dat ze gaan staan voor hun maatschappelijke opdracht en dat ze als beroepsgroep elkaar daarin
steunen. Professies, zoals accountants, zijn beroepsgroepen met een speciale, in zekere zin elitaire status.
Klassieke professies (zoals geneeskunde, advocatuur) hebben vaak een belangrijke maatschappelijke
functie. Een ethische code functioneert als het collectieve geweten van de professie. De maatschappelijke
functie van een accountant is een vertrouwensman van het maatschappelijke verkeer. Ethiek zou je kunnen
definiëren als de spelregels voor vreedzaam samenleven en vruchtbaar samenwerken. Deze spelregels
bestaan uit waarden en normen. Waarden geven aan wat goed, gewenst en waardevol is, ze fungeren als
oriëntatiepunten voor ons handelen. Normen zijn een stuk specifieker, ze geven veel duidelijker grenzen
aan. Normen zijn vaak negatief geformuleerd.
In de Verordening Gedrags- en Beroepsregels Accountants (VGBA) zijn een aantal fundamentele beginselen
opgenomen, deze fundamentele beginselen zijn de basiswaarden van het beroep:
Professionaliteit
Integriteit
Objectiviteit
Vakbekwaamheid en zorgvuldigheid
Vertrouwelijkheid
4
