lOMoARcPSD|2697772
D
Dilem
mma-- en u
uitwe
erkingenb
bund
del
Maste
er
___
________
________
________
________
________
________
________
_____
Advan
nced Auditing
A g
___
________
________
________
________
________
________
________
_____
Nyen
nrode Busine
ess Universite
eit najaar 20 12 ADVA
A-19
Gedownload door Ruud Pijnenburg (rlm.pijnenburg@gmail.com)
, lOMoARcPSD|2697772
Opmerking aan de docenten vooraf:
De dilemma-uitwerkingen in deze bundel bevatten soms argumenten die vanuit regelgeving
en/of professioneel oogpunt niet zuiver zijn, maar die in de afweging van een accountant
wel een rol kunnen spelen en daarom relevant zijn in de discussie met en tussen studenten.
© BREUKELEN, Nyenrode Business Universiteit, 2012
Niets uit deze uitgave mag worden verveelvoudigd en/of openbaar gemaakt door middel van druk,
fotokopie, microfilm, elektronisch op geluidsband of op welke andere wijze dan ook, zonder voor-
afgaande schriftelijke toestemming van Nyenrode Business Universiteit.
Gedownload door Ruud Pijnenburg (rlm.pijnenburg@gmail.com)
, lOMoARcPSD|2697772
Inhoudsopgave
Casus BigShopper 3
Dilemma’s Beroepsethiek en ethische besluitvorming 5
Dilemma 1: Verklaring “In Control statement” 6
Dilemma 2: Vervuiling van bedrijfsterrein 9
Dilemma 3: Toewijzing bedrijfslocatie 12
Controle als proces 14
Dilemma 1: Selecteren van relevante business risks 15
Dilemma 2: Interne risicoanalyse 18
Dilemma 3: Braziliaanse koffiebonen 21
Dilemma 4: De inkoopdirecteur 25
Dilemma 5: Ontwikkelingen op het gebied van ICT 28
Dilemma 6: Steunen of niet steunen, dat is de vraag 32
Dilemma 7: Rolverdeling tussen accountants en IT Auditors 35
Dilemma 8: BigShopper’s kortingsacties 38
Professional Judgement 40
Dilemma 1: BigShopper en tankstations 41
Dilemma 2: Verbeteringen in de control omgeving 44
Communicatie & Rapportering 47
Dilemma 1: BigShopper op de “fles”? 48
Dilemma 2: Niet voorziene omstandigheden 51
Dilemma 3: Risico’s bij export 53
WIKI-dilemma’s 56
Dilemma 1 en 6: Een nieuw efficiënt controleplan 57
Dilemma 2 en 7: De meest geschikte controleaanpak? 59
Dilemma 3 en 8: Interne omzetcijfers 62
Dilemma 4 en 9: BigShopper in Zuid-Amerika 65
Dilemma 5 en 10: Verslaggevingsregels 68
1
Gedownload door Ruud Pijnenburg (rlm.pijnenburg@gmail.com)
, lOMoARcPSD|2697772
2
Gedownload door Ruud Pijnenburg (rlm.pijnenburg@gmail.com)
, lOMoARcPSD|2697772
Casus BigShopper
BigShopper NV is een beursgenoteerde onderneming in de levensmiddelenbranche met eigen
supermarktketens in de Benelux en sinds enkele jaren ook in Azië en Zuid-Amerika.
Onder de Raad van Bestuur ressorteren de volgende afdelingen: inkoop, verkoop, logis-
tiek/distributie, automatisering en Finance & Control. Deze afdelingen worden op het hoofdkantoor
in Utrecht, waar 120 personen werken, centraal aangestuurd.
Voor elke regio vindt de inkoop centraal plaats. Voor de gehele Benelux geschiedt dit vanuit
Utrecht. Voor Azië en Zuid-Amerika geschiedt de inkoop onder verantwoordelijkheid van het lokale
management. Elk jaar worden de huidige en concurrerende leveranciers benaderd waarbij verla-
ging van de huidige inkoopprijs inzet is voor een nieuw jaarcontract. In de contracten worden aan-
zienlijke kwantumkortingen bedongen als de overeengekomen jaarinkoop overschreden wordt.
De centrale verkoopafdeling van het hoofdkantoor bewaakt de strategische doelstelling: het leve-
ren van kwalitatief goede producten in een klantvriendelijke omgeving. Dat is ook de basis voor het
succes van de ketens in de Benelux. Dit uit zich met name in goed opgeleid personeel, vriendelijke
bediening, schone winkels, verse producten en naast huismerken ook veel A-merken. In Azië en
Zuid-Amerika geschiedt de verkoop door het lokale management. Zij stellen zelf de te hanteren
verkoopprijzen en eventueel te houden acties vast. Er bestaan daar problemen ten aanzien van
het in dienst nemen van adequaat opgeleid personeel.
Voor alle ketens van BigShopper in de Benelux wordt gebruik gemaakt van de ‘Bigkaart’, een kor-
tingskaart voor vaste klanten waarmee extra kortingen op de wekelijkse ‘big’ aanbiedingen kunnen
worden verkregen. De kaarten worden bij de kassa in de winkels gescand waardoor tevens alle
aangekochte producten per klant worden vastgelegd in het klantsysteem.
Verkoopprijzen van alle producten die in de Benelux worden verkocht, worden door de centrale
verkoopafdeling in Utrecht in een centrale database ingevoerd en dagelijks vinden updates plaats
naar de vestigingscomputers. De artikelen van de wekelijkse gigantaanbiedingen met het betref-
fende kortingspercentage worden eveneens in deze database vastgelegd. Kassaterminals zijn
gekoppeld aan de vestigingscomputer en van alle producten worden de barcodes gescand bij het
afrekenen. De kantoorvoorraadadministratie wordt hierdoor direct bijgewerkt.
Producten waarvan de houdbaarheidsdatum is verstreken worden meegenomen door de chauf-
feurs naar het centrale magazijn en worden aldaar vernietigd.
De dagelijkse aanlevering van levensmiddelenproducten voor de supermarktketens in de Benelux
vindt plaats vanuit het centrale magazijn in Utrecht. De afgeroepen producten worden hier ontvan-
gen waarbij de barcodes worden gescand. Hierdoor worden de producten per artikelsoort gemu-
teerd in de centrale voorraaddatabase. Na ontvangst vindt tevens kwaliteitscontrole plaats.
Bij de distributie naar de verschillende vestigingen wordt gebruik gemaakt van een geavanceerd
distributiesysteem waarbij voor de bevoorrading per artikelsoort per vestiging de volgende factoren
mede bepalend zijn: voorraadhoogte, consumentenaankopen per vestiging (op basis van verkoop-
statistieken en ‘big’kaarten) en landelijke aanbiedingen van BigShopper zelf en hun concurrenten.
Hierdoor kan ‘just-in-time’ bevoorrading plaatsvinden en worden kosten zo laag mogelijk gehou-
den. Levering van de producten vindt veelal plaats op tijden dat de winkels nog gesloten zijn. De
voorraadadministratie per filiaal wordt bijgewerkt door middel van het scannen van de goederen in
het magazijn van de vestiging bij binnenkomst en de verkoop aan de kassaterminals. De voorra-
den van zowel het centrale magazijn als van de vestigingen worden bijgehouden tegen vaste ver-
rekenprijzen. Inventarisaties vinden partieel-roulerend plaats, waarbij frequent voorraadverschillen
worden geconstateerd.
3
Gedownload door Ruud Pijnenburg (rlm.pijnenburg@gmail.com)
, lOMoARcPSD|2697772
Ontwikkelingen
In de Benelux is een proef met kleine levensmiddelenshops van BigShopper in een tiental benzi-
nestations langs de snelwegen een succes gebleken. Het management is dan ook voornemens
om het aantal shops uit te breiden.
In de afgelopen jaren hebben voornamelijk de supermarktketens in Zuid-Amerika geleden onder
de slechte economische omstandigheden, bovendien hebben er regelmatig overvallen plaatsge-
vonden. Het management in Nederland overweegt dan ook om deze ondernemingen weer af te
stoten. Om het tij te keren is het management dat verantwoordelijk is voor de regio Zuid-Amerika
voor het afgelopen jaar een resultaatafhankelijke beloning toegekend. Dit heeft geleid tot een aan-
zienlijke verbetering van het resultaat.
Overig
Het hoofdkantoor ontvangt wekelijks online de omzet- en resultatenoverzichten plus analyse
(waaronder diverse ratio’s in vergelijking tot voorgaande perioden) per winkelketen evenals een
actiepuntenlijst om eventuele negatieve tendensen om te buigen.
Een belangrijk deel van de activa en passiva op de balans van BigShopper Holding luidt in vreem-
de valuta, hieruit voortvloeiende valutarisico’s worden niet afgedekt. De daling van de dollar en
enkele fraudegevallen in Zuid-Amerika hebben een negatief effect gehad op de beurskoers van
BigShopper NV. Het management van de Holding wil de beheersing van buitenlandse winkelke-
tens dan ook aanscherpen.
BigShopper NV maakt voor de controle van de groepsjaarrekening en de jaarrekeningen van de
winkelketens in de Benelux gebruik van een Nederlandse registeraccountant (groepsaccountant).
De winkelketens in Azië en Zuid-Amerika worden door lokale accountants gecontroleerd.
In de landelijke pers is een bericht van Bigshopper verschenen dat de jaarcijfers over het afgelo-
pen jaar van de deelneming in Zuid-Amerika onjuist zijn. Dit heeft tot gevolg dat de beurskoers van
BigShopper NV met 30% daalt. Enkele dagen voor deze publicatie is de geconsolideerde jaarre-
kening, voorzien van goedkeurende controleverklaring, openbaar gemaakt.
Uit nader onderzoek blijkt dat bij de winkelketens in Zuid-Amerika systematisch de verwachte in
plaats van de gerealiseerde kwantum inkoopkortingen zijn verantwoord. In de resultaten is elke
maand rekening gehouden met 1/12 deel van de te verwachten kwantumkorting terwijl de afge-
sproken jaarinkoop uiteindelijk niet is gehaald. De lokale accountant heeft dit niet geconstateerd en
daardoor is de groepsaccountant evenmin op de hoogte van de onjuist verantwoorde kortingen. De
omvang van de fout is van materieel belang voor de groepsjaarrekening.
4
Gedownload door Ruud Pijnenburg (rlm.pijnenburg@gmail.com)
, lOMoARcPSD|2697772
Dilemma’s Beroepsethiek en ethische besluitvorming
5
Gedownload door Ruud Pijnenburg (rlm.pijnenburg@gmail.com)
, lOMoARcPSD|2697772
Dilemma 1: Verklaring “In Control statement”
U bent accountant van BigShopper. De beoordeling (van de werking) van de interne beheersings-
maatregelen heeft binnen uw jaarrekeningcontrole ruime aandacht gekregen gezien uw groten-
deels systeemgerichte aanpak.
Naast de wettelijke jaarrekeningcontrole heeft u BigShopper geadviseerd bij het doorlopen van een
traject om een verklaring over de effectieve werking van de interne beheersing af te kunnen geven
(in control statement).
Tijdens dit traject heeft u een discussie gevoerd met het management van Bigshopper over de
interne beheersing van een snel groeiend onderdeel van Bigshopper. De interne beheersing van
het voorraadproces van dat onderdeel is aan de zwakke kant. De omvang van het proces is nog
niet voldoende relevant dat de gebreken een ernstig probleem vormen voor de jaarrekening-
controle of de verklaring bij het in control statement. U hebt in uw management letter dringende
aanbevelingen gedaan om dit proces het komend jaar te verbeteren.
Het hele in control statement traject heeft u en BigShopper veel tijd en energie gekost, maar het
resultaat mag er dan ook zijn, BigShopper krijgt binnenkort haar eerste goedkeurende ‘In Control
statement’ verklaring. De directie van BigShopper vindt dat dit feit enige bekendheid mag hebben
ook omdat Bigshopper hiermee concurrentievoordeel ten opzicht van andere branchegenoten
denkt te behalen. De directie van Bigshopper besluit een advertentie met de volgende tekst in de
landelijke ochtendbladen te plaatsen:
BigShopper is in control!
“BigShopper brengt een toast uit op haar Accountant ICTOP vanwege de afgifte
van de eerste In Control statement van BigShopper waarbij ICTOP verklaart dat
BigShopper ‘in control’ is. De directie is van mening dat de manier waarop ICTOP
in dit traject BigShopper heeft begeleid een voorbeeld is waar collega beroeps-
genoten nog bij benadering niet aan kunnen tippen.”
U wordt hierover aan het eind van de dag voorafgaand aan de plaatsing geïnformeerd. U vindt dit
een compliment van Bigshopper aan u en uw team, maar u vraagt zich wel af of u er goed aan
doet om deze advertentie in de landelijke bladen te zien verschijnen. Het is echter wel erg korte
termijn om de advertentie nog tegen te houden en u bent u bewust van het belang van Bigshopper
als klant voor uw klantenportefeuille en uw accountantsorganisatie.
Onderneemt u meteen actie?
6
Gedownload door Ruud Pijnenburg (rlm.pijnenburg@gmail.com)
, lOMoARcPSD|2697772
Uitwerking:
Dilemma:
Ethiek: Plaatsing advertentie - goede/extra reclame voor de accountantsorganisatie (commercieel –
eigen belang) versus schaden beroepsgenoten (vaktechnisch belang)
Controle als proces/Communicatie & Rapportering: Interne beheersing aan de zwakke kant,
maar wel voldoende voor de jaarrekeningcontrole versus in control statement, hoe en wanneer te
communiceren
Deelelementen:
In welke mate brengt een dergelijke advertentie de accountant in een positie dat hij/zij niet meer ob-
jectief kan zijn in de controlerende functie?
In hoeverre is het schadelijk voor het professioneel gedrag als een opdrachtgever een dergelijke ad-
vertentie plaatst? In hoeverre worden collega accountants in diskrediet gebracht met deze adverten-
tie?
Welke (juridische) verantwoordelijkheid/mogelijkheden heeft de accountant met betrekking tot het
voorkomen van de plaatsing van de advertentie?
In hoeverre kan het dilemma worden weggenomen als het publiek niet op de hoogte is van de naam
van de desbetreffende accountant? (schijn toch nog tegen)?
In hoeverre is het acceptabel om een dergelijke situatie eenmalig te accepteren en daarna goed te
regelen? Of moet de opdracht direct opgezegd worden?
In hoeverre is de onafhankelijkheid in het geding, door het accepteren van deze adviesopdracht
naast de wettelijke controleopdracht?
Wat is de invloed van de te verbeteren interne beheersing van het bedrijfsonderdeel op dit dilemma?
Wet- en regelgeving
VGC - Fundamenteel beginsel objectiviteit met als mogelijke bedreiging intimidatie
VGC - Fundamenteel beginsel professioneel gedrag met als mogelijke bedreiging eigen belang
VGC – Fundamenteel beginsel geheimhouding (accountant kan niet zo maar naar buiten treden met
inforrmatie over de client)
VGC - B1-210 (Aanvaarding en continueren van opdrachten), B1-250 (Marketing van professionele
diensten), B1-280 (Objectiviteit), en B1-290 (Onafhankelijkheid)
NVO – Onafhankelijkheid in het geding met als mogelijke bedreiging zelftoetsing
NVO - 2.1 (Integriteit, objectiviteit en onafhankelijkheid) en 2.3 (Bedreigingen voor de onafhankelijk-
heid)
NV COS 260 – 2 en 3: Reikwijdte communcatie hoeft niet beperkt te zijn tot controle van financiële
overzichten en 15, Communicatie m.b.t. reikwijdte van de controle voorafgaand aan de controle,
waaronder de benadering van de accountant van de IB die relevant is voor de controle (A11 t/m A14)
NV COS 265 - 7 t/m 10, Communiceren van tekortkomingen in IB maatregelen
NV COS 315 – 12 en 13, Interne beheersing van de entiteit en 20, IB relevant voor de controle
Literatuur, artikelen, actualiteiten en praktijkvoorbeelden:
Inde VS worden in toenemende mate In Control statements afgegeven door de accountant die te-
vens de jaarrekening controleert. In Nederland vindt dit nog in beperkte mate plaats.
Voor- en tegenargumenten (analyse):
Argumenten voor het direct ondernemen van actie:
De bedreigingen van de fundamentele beginselen kunnen niet tot een aanvaardbaar laag niveau ge-
bracht worden. Bij het accepteren van deze lovende advertentie, kan dit in toekomstige jaren er toe
leiden dat het management aan u als accountant een tegenprestatie verlangt (lees accepteren van
“onjuistheden” in de financiële verantwoording).
De advertentie kan als ‘geringschattend’ worden opgevat door collega accountants, hiermee brengt
u het accountantsberoep in diskrediet (geen professioneel gedrag)
Snelle actie is vereist omdat de mogelijkheden om te reageren ná plaatsing van de advertentie erg
beperkt zijn (mede in het kader van geheimhoudingsplicht) en deze acties maken de situatie wellicht
7
Gedownload door Ruud Pijnenburg (rlm.pijnenburg@gmail.com)
, lOMoARcPSD|2697772
alleen maar erger
Als volgend jaar het betreffende bedrijfsonderdeel nog steeds een zwakke IB heeft en een groter
onderdeel uitmaakt van het geheel, dan heeft de onderneming iets (publiekelijk) uit te leggen als de
accountant een andere in control verklaring moet afgeven.
In geval de naam van de accountant wordt weggelaten: De schijn kan niet worden weggenomen
doordat het publiek niet a priori op de hoogte is van de naam van de accountant, de naam van de
controlerend accountant is snel en eenvoudig te achterhalen
Argumenten tegen het direct ondernemen van actie:
Het plaatsen van een advertentie is de verantwoordelijkheid van het management, de accountant
doet hier geen mededeling bij, dus beperkte basis om de advertentie tegen te houden, alleen juridi-
sche basis omdat de naam van het kantoor wordt genoemd.
Een advertentie plaatsen kan als de accountant maar geen overtrokken verwachtingen wekt m.b.t.
de aangeboden/verrichte diensten.
De advertentie kan wel geplaatst worden maar dan mag de naam van de accountantsorganisatie niet
worden genoemd. Hierdoor is namelijk het publiek niet a priori op de hoogte van de naam van de ac-
countant.
Het tweede thema welke in dit dilemma geraakt wordt is Controle als Proces/Communicatie & Rappor-
tering.
De interne beheersing van het voorraadproces wordt als zwak aangemerkt. Dit betreft het voorraadproces van
een snel groeiend onderdeel. Voor de beoordeling van de IB in het kader van de In Control statement gelden
mogelijk andere uitgangspunten/normen dan in het kader van de jaarrekeningcontrole. Communicatie met het
management en organen belast met governance is essentieel.
Conclusie:
De advertentie zonder meer accepteren is geen optie ook al heeft het niet direct een effect op de
jaarrekening en controleverklaring. Er is sprake van een bedreiging van de objectiviteit van de ac-
countant en zijn professioneel gedrag.
Wat te doen:
Situatie bespreken met het management en rapporteren aan de RvC (de accountant moet het ma-
nagement/RvC uitleggen in welke “problemen” het management van Bigshopper de accountant
brengt met het plaatsen van de advertentie)
Uitleggen aan de klant welke issues volgend jaar kunnen optreden voor de onderneming (en de ac-
countant) als bijvoorbeeld de IB van het betreffende onderdeel niet is verbeterd en dat het opzoeken
van de publiciteit daarom een risico met zich meebrengt
Rapporteren IB tekortkomingen (voorraad) aan toezichthoudend orgaan, vooral gezien het feit dat dit
een groeiend bedrijfsonderdeel betreft.
Aanpassing van de tekst van de advertentie is absoluut een must, anders is de vraag of de klantrela-
tie kan worden gecontinueerd (teruggeven opdracht?), dit in verband met de bedreigingen die niet tot
een aanvaardbaar laag niveau teruggebracht kunnen worden.
Uitzoeken of de accountant zelfstandig een mededeling aan het publiek moet doen indien adverten-
tie ongewijzigd wordt geplaatst (hierin is terughoudendheid vereist)
Belangrijk is om in voorkomende gevallen hierover in de opdrachtvoorwaarden adequate afspraken
te maken (waarbij gezegd dat onmogelijk alle varianten vooraf contractueel geregeld kunnen wor-
den)
8
Gedownload door Ruud Pijnenburg (rlm.pijnenburg@gmail.com)
