1. Rechtsgrond vennootschapsbelasting, agressieve tax planning en
internationale belastinghervorming
0.0.0 De vennootschapsbelasting (Vpb.) een heffing van de winst van lichamen
Een jaarlijkse directe belasting geheven bij aanslag van de winsten van lichamen. Lichaam: art. 2 en 3.
Tariefstructuur in art. 22.
0.0.1 Het rechtskarakter van de Vpb.
De NV/BV wordt zelfstandig belast op basis van jaarlijkse winst. Bepaald volgens IB-regels (art. 8)
onder aftrek van op zakelijke wijze bepaalde winstaandelen die als vergoeding gelden voor prestaties
jegens het lichaam, maar met uitzondering van winstuitdelingen wegens prestaties door
aandeelhouders als zodanig. Voor ab-houders een gecombineerde heffing van VPB en IB. Vpb treft
ondernemingswinsten die als zodanig niet rechtstreeks in de IB worden betrokken (dus
complementair aan de IB om persoonlijke ondernemers/vennootschappen gelijk te behandelen). In
het verrekeningsstelsel wordt de gereserveerde/uitgedeelde winst van de NV/BV belast, bij uitdeling
aan de aandeelhouders verrekenen van geheven Vpb met IB (dubbele heffing op niveau
aandeelhouder verlicht). Internationale complicaties. Bij het klassieke stelsel is de NV/BV een
economische entiteit met een juridisch zelfstandig bestaan. NL heeft het klassieke stelsel in
samenhang met ruime deelnemingsvrijstelling, beperkte bronheffing en uitgebreid
belastingverdragennet. Het idee van ‘globaal evenwicht’ houdt in dat heffingen over winsten behaald
door persoonlijke ondernemers en winsten gerealiseerd door lichamen globaal met elkaar in
evenwicht dienen te zijn.
Hoofdstuk V – Tarief
5.0.0 Het tarief van de Vpb. (art. 22)
Algemeen tarief en aantal bijzondere regelingen ten aanzien van het tarief. Vpb tarief fors
afgenomen (in 2000 35%). Hoge tarief 25%, lage tarief 15% en grens eerste tariefschijf €245.000.
Bijzondere regelingen inzake tarief: art. 12b, 31, 23b, 23c, 23d en 23e.
Hoofdstuk VII – Aanvullende regelingen
7.0.0 Inleiding op de aanvullende regelingen
Art. 28 over de belastingheffing van fbi. De Kroon mag bij AMvB nader regels geven die afwijken van
de wettelijke bepalingen. Besluit Beleggingsinstellingen.
7.0.1 Het fiscale regime voor beleggingsinstellingen (art. 28)
Met beleggen streeft de belegger naar het behalen van extra rendement t.o.v. sparen. Regime fbi op
kleine beleggers tegemoet te komen (kunnen risico minder overzien, minder vermogen). Vermogen
vaak gezamenlijk beleggen door een hierin gespecialiseerd lichaam (bi). Kleine beleggers zouden dan
met extra heffing Vpb worden geconfronteerd (tussengeschoven lichaam, terwijl grote belgger
rechtstreeks kan beleggen). Daarom art. 28 (naast art. 6a voor vbi). De fbi is belastingplichtig voor
vpb, maar als winst uiterlijk in de achtste maand wordt uitgedeeld, dan 0-tarief. Vereisten fbi:
- Uitsluitend NV, BV, fonds voor gemene rekening, etc.;
- Doel bestaat uitsluitend uit het beleggen van vermogen (zie art. 28 lid 3);
- Moet voldoen aan twee financieringslimieten;
- Moet voldoen aan jaarlijkse doorstootverplichting;
- Winst gelijkelijk over alle aandelen verdeeld;
- Voor effectenbeurs genoteerde bi’s twee extra aandeelhouderseisen en één bestuurderseis;
- Niet effectenbeurs genoteerde bi’s aandeelhouderseisen;
- Belangen niet via in het buitenland gevestigde fondsen.
,2. Objectieve en subjectieve belastingplicht
Hoofdstuk I – Belastingplicht
1.0.0 De Vpb. als directe belasting (art. 1)
Vpb behoort in economische zin tot de directe belastingen, omdat het door belastingplichtigen zelf
wordt gedragen. Indirecte belastingen behoren tot de bevoegdheidssfeer van de EU (art. 110-113
VWEU).
1.0.1 De subjectieve belastingplicht (art. 2 en 3)
Vpb wordt op grond van art. 1 geheven van de in art. 2 en 3 vermelde lichamen. Rechtspersonen
staan in beginsel gelijk met natuurlijke personen (art. 2:5 BW). De NV/BV kan zelf eigenaar zijn van
vermogen, bij een personenvennootschap behoort het aan de vennoten gezamenlijk toe. Een BV is
(ook na de flexibilisering van het BV-recht) in alle gevallen onderworpen aan vpb, ook wanneer in de
statuten is opgenomen dat de aandeelhouders aansprakelijk zijn voor alle schulden. Naar de in Boek
2 BW genoemde rechtspersonen zijn ook aan vpb onderworpen: samenwerkingsverbanden, niet
zijnde kapitaalvennootschappen, waarbij de participaties van de individuele deelgerechtigden
volgens bepaalde criteria vrij verhandelbaar zijn (open CV en fondsen voor gemene rekening). Bij CV
vereist dat toetreding of vervanging van vennoten kan plaatshebben zonder toestemming van alle
vennoten (art. 2 lid 3 sub c AWR). Gaat om niet-transparante lichamen die maatschappelijk als
zelfstandig worden ervaren. Art. 2: binnenlandse belastingplicht: (feitelijk) in NL gevestigde lichamen
die in de belastingheffing worden betrokken voor hun winst, waar ter wereld ook behaald. Naar NL
recht opgericht, dan geacht in NL te zijn gevestigd (art. 2 lid 4). Art. 3: buitenlandse belastingplicht:
voor zover zij NL inkomen genieten (bronbeginsel).
1.0.2 De vestigingsplaats (art. 4 lid 1 AWR en art. 2 lid 4)
In art. 2 lid 3 sub d onder 2 AWR definitie ‘Nederland’. Waar een lichaam is gevestigd: art. 4 lid 1
AWR (feitelijke omstandigheden). Inbreuk op gemaakt door art. 2 lid 4 en art. 2 lid 8 VPB
(vestigingsplaatsfictie). Een (naar vreemd recht opgericht) lichaam is gevestigd waarde werkelijke
leiding zich bevindt (werkelijke bestuur). Vestigingsplaats van een naar NL recht opgericht lichaam
door de fictie van art. 2 lid 4 in NL (niet voor tegenbewijs vatbaar). Vanuit belastingverdragen wordt
een dubbele woonplaats opgelost door het land van de werkelijke leiding aan te wijzen als
vestigingsplaats. Vestigingsplaatsfictie niet van toepassing op de artikelen genoemd in lid 4. Art. 12ae
waakt tegen dubbele aftrek bij een dual-residentlichaam.
1.0.3 De binnenlandse belastingplichtigen nader beschouwd (art. 2)
Naar Nederlands recht opgerichte rechtspersonen die hu onderneming drijven met hun gehele
vermogen (art. 2 lid 5) en onbeperkte belastingplicht:
- De naamloze vennootschap (art. 2 lid 1 sub a). Duurzame bijeenbrenging van kapitaal,
persoonlijke samenwerking aandeelhouder op de achtergrond. Kring van aandeelhouders is
een andere dan die van bestuurders. NV is een rechtspersoon met een in overdraagbare
aandelen verdeeld maatschappelijk kapitaal (art. 2:64 lid 1 BW).
- De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid (art. 2 lid 1 sub a). BV is een
rechtspersoon met een in een of meer overdraagbare aandelen verdeeld kapitaal (art. 2:175
lid 1 BW) die op naam zijn gesteld. Fiscaalrechtelijk NV en BV gelijk.
- De coöperatie (art. 2 lid 1 sub b). Zie ook art. 9 lid 1 sub g en lid 2.
- De onderlinge waarborgmaatschappij.
- De vereniging op coöperatieve grondslag en de vereniging welke op onderlinge grondslag als
verzekeraar of kredietinstelling optreedt.
- De woningcorporatie.
Rechtspersonen waarop art. 2 lid 5 niet van toepassing is:
- De vereniging/stichting indien en voor zover deze een onderneming drijft, in concurrentie
treeft met belastingplichtige lichamen of medegerechtigd is tot het vermogen van een
onderneming (art. 2 lid 1 sub e). Vereniging is een niet-commerciële organisatie waarvan de
, leden persoonlijk zijn betrokken bij de verwerkelijking van haar doel. Slechts belastingplichtig
voor zover zij een onderneming drijft (‘nijverige’ vereniging). Subjectieve belastingplicht
strekt zich slecht uit tot de ondernemingsuitoefening. Zie ook art. 4 sub a (in concurrentie
treden) en sub c (medegerechtigde tot ondernemingsvermogen). Alle ondernemingen van
een vereniging worden geacht een onderneming te vormen (art. 2 lid 7). Stichting heeft geen
leden en een verbod op doen van uitkeringen aan de oprichters (zelfde regels als hiervoor).
- Publiekrechtelijke rechtspersonen, niet zijnde de Staat, indien en voor zover deze een
onderneming drijft, in concurrentie treeft met belastingplichtige lichamen of medegerechtigd
is tot het vermogen van een onderneming (art. 2 lid 1 sub g). Belastingplichtig tenzij
vrijstelling. Betreft de Staat, provincies, gemeenten, waterschappen etc. Bij meerdere
ondernemingen samengevoegd tot één onderneming (art. 2 lid 2). Vijf algemene
vrijstellingen (vormgegeven als objectieve vrijstelling): voor interne activiteiten, voor quasi-
inbesteding, voor overheidstaken, voor samenwerkingsverbanden, en voor
dienstverleningsovereenkomsten.
- Ondernemingen gedreven door de Staat.
Naar Nederlands recht geconstitueerde lichamen/niet-rechtspersonen:
- De open commanditaire vennootschap (art. 2 lid 1 sub a). Een op contractuele basis
personenvennootschap die geen rechtspersoonlijkheid bezit. Open cv onderworpen aan vpb,
besloten cv is transparant, dus participanten in de heffing betrokken. Zie art. 2 lid 3 sub c
AWR. Commanditaire vennoten zijn te vergelijken met aandeelhouders (tot inbreng) en
gewone (beherende) vennoten tot gehele vermogen hoofdelijk aansprakelijk voor schulden
van de cv. Subjectieve belastingplicht beperkt tot het commanditaire deel.
- De (burgerlijke) maatschap op aandelen.
- Het fonds voor gemene rekening (art. 2 lid 1 sub f en lid 2). Beleggingsvehikel. Besloten
fondsen (voldoen niet aan art. 2 lid 3) blijven buiten de vpb.
Subjectieve belastingplicht voor de vpb ontstaat: zodra een in art. 2 lid 1 sub a-d bedoeld lichaam zijn
relevante rechtsvorm tot stand is gekomen of in het leven is geroepen (sub f), omzetting als in art.
2:18 BW, aanvang onderneming drijven/in concurrentie treden (art. 2 lid 1 sub e jo. art. 4 sub a en c
of art. 2 lid 1 sub f jo. art. 4 sub a en c) of het niet langen van toepassing zijn van een subjectieve
vrijstelling als in art. 5-6b. Eindigt door ontbinding/vereffening, verdwijnen rechtspersoon door
juridische fusie/splitsing, omzetting, staken onderneming van stichting etc.
1.0.4 De beperkte belastingplicht van stichtingen en verenigingen
Verenigingen/stichtingen slechts belastingplichtig voor zover zij een materiële onderneming drijven
(art. 2 lid 1 sub e) als in art. 3.4 IB (duurzame organisatie van arbeid en kapitaal die door deelname
aan het economische verkeer beoogt winst te behalen). Uitbreiding in art. 4 sub a en sub c.
(Geclusterd) splitsen van activiteiten naar hun ondernemings- en niet-ondernemingsaard. Als
activiteiten zo met elkaar zijn verweven, dan splitsing niet te realiseren. Uitzonderingen: culturele
instelling die opteert voor integrale belastingplicht (art. 5b lid 4 AWR jo. 2 lid 9) of drijft feitelijk
bezien met al haar vermogen een onderneming. Uitgaven zijn dan ook aftrekbaar. Als een
stichting/vereniging aan de vereisten van een onderneming voldoet, ook kijken of deze deelneemt
aan het economische verkeer (dus niet in besloten kring die niet of nauwelijks kan wijzigen).
Aanwezigheid van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid meestal eenvoudig te
beoordelen. Vereiste arbeidselement houdt normaal vermogensbeheer buiten vpb-heffing. Zou het
in de IB worden aangemerkt als row, dan onbelast in vpb. Een stichting/vereniging wordt geacht een
onderneming te drijven als zij medegerechtigd is tot het vermogen van een onderneming (art. 4 sub
c). Voor vaststelling van een winstoogmerk is een in de statuten opgenomen verbod op het maken
van winst niet van belang, kijken naar de feiten (en wordt verondersteld bij stelselmatige
exploitatieoverschotten). Indien de winst wordt aangewend voor andere doeleinden dan het
belastingplichtige ondernemingsdeel, is sprake van een niet-aftrekbare onttrekking. Het
exploitatieoverschot ‘sparen’ wordt ook gezien als winststreven. Een ontvangen subsidie kan ook
leiden tot exploitatieoverschot en daardoor tot vpb-heffing. Geldt niet bij terugbetalingsverplichting.
Betalingen uit vrijgevigheid door personen die geen belang hebben bij de ondernemingsuitoefening,
, zijn niet te beschouwen als belasting ondernemingsvoordelen voor art. 8 lid 1. Een
stichting/vereniging is ook belastingplichtig voor zover zij in concurrentie treedt met de commerciële
sector d.m.v. een uiterlijk met een onderneming overeenkomende werkzaamheid (art. 4 sub a).
Moet nog steeds sprake zijn van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid. Van concurrentie
is sprake indien de werkzaamheid ten koste (kan) gaan van de omzet van normaal belaste
ondernemingen. Geldt alleen voor concurrente met binnenlands belastingplichtige lichamen. In art. 4
sub b een ondernemingsfictie voor pensioenen en vut-uitkeringen voor werknemers en hun
familieleden en verzekeren van lijfrenten. De ondernemingsfictie voor medegerechtigdheid tot
ondernemingsvermogen (art. 4 sub c) geldt niet als de medegerechtigdheid opkomt uit effectenbezit.
Een lichaam als bedoeld in art. 2 lid 1 sub c dat tevens is aangemerkt als culturele instelling (art. 5b
lid 4 AWR) kan opteren voor volledige belastingplicht via een verzoek (art. 2 lid 9).
1.0.5 De ondernemingsfictie voor NV’s, BV’s, open CV’s enz. en fondsen voor gemene rekening (art.
2 lid 5 en art. 2 lid 2)
Lichamen als bedoeld in art. 2 lid 1 sub a-d worden geacht met hun gehele vermogen onderneming
te drijven (art. 2 lid 5). Kan dus geen privévermogen hebben. Deze lichamen worden dus altijd geacht
een onderneming te drijven. Een fonds voor gemene rekening wordt als onderneming aangemerkt
(art. 2 lid 3), waardoor niet alleen periodieke beleggingsopbrengsten (dividend, rente, huur, pacht)
maar ook vermogenswinsten en -verliezen op beleggingen tot het belastbare object behoren.
1.0.7 De subjectieve vrijstellingen (art. 5 en 6)
In art. 5 een opsomming van vrijgestelde lichamen en in art. 6 uitbreiding van de mogelijkheid tot
subjectieve vrijstelling (voor lichamen als in art. 2 lid 1 sub e en art. 3 lid 2). Indien de genoemde
lichamen aan de vereisten voldoen, zijn zij niet onderworpen aan de heffing vpb. Lichamen in art. 5
streven algemeen maatschappelijke belangen na. Genoemd in art. 5:
- Landgoederen-NV/BV’s (art. 5 lid 1 sub a). Lichamen die uitsluitend of hoofdzakelijk (70%)
landgoederen in de zin van de Natuurschoonwet bezitten. Werkzaamheden moeten
(hoofdzakelijk) bestaat uit de instandhouding van de landgoederen; en overige
werkzaamheden moeten niet als het drijven van een onderneming gelden.
- Invaliditeits-, ouderdoms-, weduwe- en wezenpensioenfondsen (art. 5 lid 1 sub b). Lichamen
die (nagenoeg) uitsluitend ten doel hebben werknemers en gezinsleden te verzorgen bij
invaliditeit, VUT en ouderdom, een en ander d.m.v. pensioen krachtens een pensioenregeling
of van uitkeringen krachtens een regeling voor vervroegde uittreding. Voorwaarden:
pensioenregeling staat alleen open voor afgebakende groep en in beginsel verplicht karakter;
vereisten voor bescherming van opgebouwde pensioenaanspraken; gebaseerd op collectief
georganiseerde solidariteit.
- Zorginstellingen, sociale werkbedrijven en micro-kredietverstrekkers (art. 5 lid 1 sub c).
(Nagenoeg) uitsluitend werkzaamheden die bestaan uit: genezen/verplegen/verzorgen
(onder 1), werkzaamheid bij beperkingen (onder 2) en verstrekken kleine kredieten aan
economisch zwakke groepen (onder 3).
- Instellingen ten dienste van de landbouw, onderlinge schadeverzekering of uitvaartzorg (art.
5 lid 1 sub d). Streven naar winst moet geheel ontbreken of van bijkomstige betekenis zijn.
Winst niet meer dan €7500 (of €37500 in jaar).
- Ziektekostenverzekeringsmaatschappijen c.a. (art. 5 lid 1 sub e). Geen winst beogen of
maken anders dan voor instellingen ten bate van de volksgezondheid.
- Bedrijfsverenigingen (art. 5 lid 1 sub f).
- Openbare leeszalen en bibliotheken (art. 5 lid 1 sub g).
Op grond van art.6 zijn lichamen als in art. 2 lid 1 sub e en art. 3 lid 2 vrijgesteld indien winst niet
uitstijgt boven het winstplafond (niet meer dan €15000, of €75000 in 5 jaar). Verliesjaren worden
daarbij op nihil gesteld. Kan een verzoek worden ingediend op de vrijstelling niet toe te passen (lid 3).
Hoofdstuk II – Voorwerp van de belasting bij binnenlandse belastingplichtigen
