Inhoudsopgave
ONDERNEMING + ONDERNEMER ................................................................................................................ 3
Onderneming .................................................................................................................................................. 3
Ondernemer .................................................................................................................................................... 4
Rechtsvorm onderneming ............................................................................................................................... 4
Andere genieters winst uit onderneming (art. 3.3 Wet IB) ............................................................................. 5
WINST ........................................................................................................................................................ 7
Totaalwinst (art. 3.8 Wet IB) ........................................................................................................................... 7
Jaarwinst (art. 3.25 Wet IB) ............................................................................................................................ 7
CASUS: VERSCHILLEN BELASTINGDRUK INKOMENSCATEGORIEËN WET IB 2001 .................................................................... 9
CASUS: ‘ONDERNEMER’? ......................................................................................................................................... 10
CASUS: VERSCHILLENDE RECHTSVORMEN MATERIËLE ONDERNEMING................................................................................ 11
CASUS: EFFECTIEVE BELASTINDRUK WINST INKOMSTEN- EN VENNOOTSCHAPSBELASTING ...................................................... 12
CASUS: URENCRITERIUM .......................................................................................................................................... 13
FACILITEITEN ............................................................................................................................................ 14
Fiscale oudedagsreserve (FOR) ..................................................................................................................... 15
Ondernemersaftrek ....................................................................................................................................... 15
MKB-winstvrijstelling .................................................................................................................................... 17
TOTAALWINST .......................................................................................................................................... 18
Objectieve vrijstellingen ................................................................................................................................ 18
Vermogensetikettering ................................................................................................................................. 19
CASUS: GARAGEPAND.............................................................................................................................................. 23
Kosten............................................................................................................................................................ 24
CASUS: TOTAALWINST VS. JAARWINST (LUXE AUTO) ...................................................................................................... 26
Foutenleer ..................................................................................................................................................... 27
CASUS: VERTROUWEN ............................................................................................................................................. 28
WAARDERING VAN ACTIVA....................................................................................................................... 29
CASUS: AFSCHRIJVEN ............................................................................................................................................... 32
Faciliteiten – investeringsregelingen ............................................................................................................ 33
Faciliteiten – versoepeling afschrijven .......................................................................................................... 34
CASUS: ECONOMISCH GOED...................................................................................................................................... 34
CASUS: INVESTERINGSAFTREK.................................................................................................................................... 34
WAARDERING VAN PASSIVA ..................................................................................................................... 35
Fiscale reserves.............................................................................................................................................. 35
Voorzieningen ............................................................................................................................................... 37
CASUS: HERINVESTERINGSRESERVE ............................................................................................................................ 38
CASUS: KIEZEN TUSSEN BEDRIJFSMIDDELEN.................................................................................................................. 38
STAKING .................................................................................................................................................. 40
Faciliteiten bij staking ................................................................................................................................... 40
CASUS: VERKOOP ONDERNEMING .............................................................................................................................. 42
Stakingsficties................................................................................................................................................ 43
Doorschuiffaciliteiten .................................................................................................................................... 43
INBRENG IN DE BV .................................................................................................................................... 45
Geruisloze inbreng van een onderneming in een BV .................................................................................... 46
CASUS: GERUISLOZE INBRENG VAN EEN ONDERNEMING IN EEN BV ................................................................................... 48
VERLIEZEN................................................................................................................................................ 49
1
,FUSIE EN SPLITSING .................................................................................................................................. 50
Fusies en overnames ..................................................................................................................................... 50
PERSONENVENNOOTSCHAPPEN ................................................................................................................ 53
Toetreden – staking ...................................................................................................................................... 53
CASUS: OVERGAAN VAN EENMANSZAAK NAAR CV ........................................................................................................ 57
CASUS: INBRENG MATERIËLE ONDERNEMING IN PERSONENVENNOOTSCHAP (KAREL EN MAX) ............................................... 58
Inbreng zonder pand en hypotheek .............................................................................................................. 59
Methoden ter voorkoming van overdrachtswinst ........................................................................................ 60
Beëindiging personenvennootschap ............................................................................................................. 60
TERBESCHIKKINGSTELLINGSREGELING ....................................................................................................... 61
CASUS: TBS AAN ONDERNEMING PARTNER .................................................................................................................. 63
Gebruik in eigen onderneming en tbs aan onderneming partner ................................................................ 64
CASUS: TBS VOF .................................................................................................................................................... 65
CASUS: TER BESCHIKKING STELLEN AAN EIGEN BV ......................................................................................................... 66
2
,Onderneming + ondernemer
Onderneming
Voor de vraag of er sprake is van een onderneming, moet er worden gekeken in de jurisprudentie. Om
winst uit onderneming te kunnen genieten, moet er sprake zijn van een bron bronnentheorie. Voor
het bronbegrip bestaan er drie algemene cumulatieve eisen:
• Deelname economisch verkeer
Wanneer activiteiten enkel in de vrienden-, familie- of hobbysfeer worden verricht, is er geen
sprake van een bron. Er wordt niet deelgenomen aan het economisch verkeer.
• Winst beogen
Is het de bedoeling om winst te behalen? heel subjectief. Een belastingplichtige zou hier
kunnen aangeven dat winst nooit zijn bedoeling is geweest. Toch zal het verweer van de
belastingplichtige hier niet per definitie slagen. Als iemand namelijk heel regelmatig winst
behaalt, de winst wordt geacht beoogd te zijn.
• Winst redelijkerwijs te verwachten
Een belastingplichtige die veel verlies maakt, zal graag het verlies willen verrekenen. Dit kan
hij alleen als zijn activiteit tot een bron van inkomen behoort en dus wanneer de winst
redelijkerwijs te verwachten is.
De onderscheidende definitie van de bron ‘winst uit onderneming’ is de volgende: ‘duurzame
organisatie van kapitaal en arbeid’.
Het is lastig te bepalen wanneer een bepaalde bron behoort tot het ‘resultaat uit overige
werkzaamheden’ en wanneer tot ‘winst uit onderneming’. Hiervoor zijn er aanvullende criteria
bedacht. Zo kijk je of er sprake is van ‘winst uit onderneming’ naar aanvullende criteria, zoals:
• Hoeveel is er geïnvesteerd?
• Hoe omvangrijk is de arbeid?
• Hoeveel risico wordt er genomen?
• Hoeveel opdrachtgevers zijn er?
• Wordt er reclame gemaakt?
• Is er een inschrijving in de Kamer van Koophandel?
Uitbreiding ‘onderneming’ (art. 3.5 Wet IB)
In art. 3.5 lid 1 Wet IB is er een uitbreiding op het begrip ‘onderneming’ opgenomen. Zo wordt mede
verstaan onder het begrip onderneming: het zelfstandig uitgeoefende beroep. Voorbeelden van een
zelfstandig uitgeoefend beroep zijn: advocaat, fysiotherapeut, huisarts en belastingadviseur. Eigenlijk
alle functies die afhankelijk zijn van de persoonlijke kwaliteiten van de beroepsuitoefenaar.
Voor het zelfstandige uitgeoefende beroep is een aparte bepaling opgenomen, omdat de vraag is of
deze wel voldoet aan de definitie van een onderneming. Zo is er voor het uitoefenen van een
zelfstandig beroep niet bijzonder veel kapitaal nodig.
Wel moet er aan de andere aanvullende criteria worden voldaan, zoals: voldoende omvang, voldoende
continuïteit, voldoende arbeid en risico.
3
,Ondernemer
De definitie van ‘ondernemer’ is opgenomen in art. 3.4 Wet IB. Deze definitie bestaat uit twee
belangrijke componenten:
• Voor rekening gedreven
Hier gaat het om wie de winsten geniet, de verliezen lijdt en het risico heeft.
• Rechtstreeks verbonden voor verbintenissen
Dit is degene die kan worden aangesproken door de schuldeisers van de onderneming. Het
gedeelte ‘rechtstreeks’ ziet erop dat verbonden via huwelijksgoederengemeenschap hier niet
onder valt.
Uitbreiding ondernemerschap (art. 3.5 Wet IB)
Volgens art. 3.5 lid 2 Wet IB wordt de beoefenaar van een zelfstandig beroep gelijkgesteld met een
ondernemer. Het tweede component uit de definitie van ‘ondernemer’, rechtstreeks verbonden voor
verbintenissen, vind je hier niet terug. Dit heeft de volgende vraag opgeroepen: hoeft de beoefenaar
van een zelfstandig beroep niet verbonden te zijn voor de verbintenissen om als ondernemer voor de
inkomstenbelasting te worden aangemerkt?
De staatssecretaris vond wel dat je als beoefenaar van een zelfstandig beroep verbonden moet zijn
voor de verbintenissen.
Uit de jurisprudentie blijkt dat je niet verbonden hoeft te zijn voor de verbintenissen, zoals bij een stille
maatschap. Stille maten delen wel mee in de winsten en verliezen (dus de onderneming wordt wel
voor hun rekening gedreven), maar ze zijn niet verbonden voor de verbintenissen.
Rechtsvorm onderneming
Eenmanszaak
• Oprichting door inschrijving KvK
Personenvennootschappen
• Contractueel samenwerkingsverband tussen personen
• Inbreng geld, (genot) goederen, arbeid
• VOF (art. 16 WvK), maatschap (art. 7A:1655 – 7A:1688 BW), besloten CV (art. 19 WvK). Deze
drie samenwerkingsverbanden zijn fiscaal transparant, omdat er wordt gekeken naar de
achterliggende participanten. Deze natuurlijke personen worden rechtstreeks belast in de
inkomstenbelasting voor hun subjectieve onderneming. Een BV is fiscaal niet-transparant,
want de BV heeft zijn eigen belastingplicht in de vennootschapsbelasting.
4
,Andere genieters winst uit onderneming (art. 3.3 Wet IB)
Art. 3.3 lid 1 Wet IB: ‘Belastbare winst is mede’:
a. Winst genoten door medegerechtigden tot het ondernemingsvermogen (commanditaire
vennoten);
b. Voordelen genoten door houders bepaalde schuldvorderingen.
Medegerechtigden (art. 3.3 lid 1 onderdeel a Wet IB)
BARBIZON-arrest: In Amsterdam wilde men een groot hotel bouwen, het Barbizon Palace hotel. Hier
waren geldschieters voor nodig. Hier werd de constructie van een besloten CV aangehouden. Deze CV
bestond uit beherende vennoten (degene die de bouw gingen organiseren) en de commanditaire
vennoten (geldschieters).
Onder de Wet IB 1964 kende men alleen nog het eerste criterium van ondernemerschap voor
rekening gedreven. Dit criterium werd wel heel specifiek ingevuld, want degenen die als ondernemer
werden aangemerkt moesten volledig delen in de winsten en verliezen van die onderneming en dat
betekende ook delen in het liquidatiesaldo op het moment dat de onderneming zou worden
geliquideerd.
De commanditaire vennoten in de Barbizon-situatie kregen recht op het liquidatiesaldo, want men
dacht dat zij op die manier ook konden worden aangemerkt als ondernemer. Zo zouden alle
geldschieters ook gebruik kunnen maken van de ondernemersfaciliteiten. De jurisprudentie volgde
deze lijn. Het maakt niet uit voor welk percentage je deelt in het liquidatiesaldo.
Tegenwoordig zijn de commanditaire vennoten geen ondernemers meer. Dit komt door het tweede
vereiste van art. 3.4 Wet IB die sinds 2001 in de wet is opgenomen: verbonden voor verbintenissen.
Onder de huidige wetgeving zouden de geldschieters van Barbizon Palace dus niet meer worden
aangemerkt als ondernemers, maar wel als andere genieters van winst uit ondernemers
medegerechtigden tot het ondernemingsvermogen. In art. 3.3 lid 2 Wet IB staat dat voor
medegerechtigdheid niet is vereist dat je deelt in het liquidatiesaldo.
Medegerechtigden hebben geen recht op faciliteiten die specifiek gelden voor ondernemers.
Houders van bepaalde schuldvorderingen op de onderneming (art. 3.3 lid 1 onderdeel b Wet IB)
Een houder van bepaalde schuldvorderingen is ook zo’n andere genieter van winst uit onderneming,
maar is zelf geen ondernemer. Om als houder van een bepaalde schuldvordering te worden
aangemerkt als een genieter van winst uit onderneming, moet deze houder wel vallen onder een van
de omstandigheden zoals genoemd in art. 3.3 lid 3 Wet IB:
a. Schuldvorderingen die feitelijk functioneren als eigen vermogen
• Aansluiting bij ‘deelnemerschapslening’ (Wet Vpb 1969). Er moet worden voldaan aan
de volgende voorwaarden:
o (Vrijwel volledige 7/8ste) winstafhankelijke vergoeding;
o Achterstelling bij alle concurrente schuldeisers;
o Geen vaste looptijd of meer dan 50 jaar.
b. Schuldvorderingen waarvan de vergoeding grotendeels winstafhankelijk is
• Vergoeding ten minste 50% winstafhankelijk.
Er is geen sprake van een houder van een bepaalde schuldvordering wanneer deze voordelen ook als
belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden zouden kunnen worden aangemerkt art. 3.3 lid 4
Wet IB. De rangorderegeling van art. 2.14 Wet IB wordt hier dus opzij gezet, want resultaat uit overige
werkzaamheden is geregeld in art. 3.90 Wet IB.
5
,De voordelen worden aangemerkt als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden wanneer de
voordelen worden verstrekt door een met de belastingplichtige verbonden persoon (art. 3.91 lid 1
onderdeel a Wet IB). Onder een met de belastingplichtige verbonden persoon wordt verstaan (art.
3.91 lid 2 onderdeel b Wet IB):
a. De partner van de belastingplichtige;
b. De minderjarige kinderen van de belastingplichtige of zijn partner.
Fiscale duiding geldverstrekking
Hoge Raad: “Voor de beantwoording van de vraag of een geldverstrekking voor wat betreft de fiscale
gevolgen als een geldlening dan wel als een kapitaalverstrekking heeft te gelden, is in beginsel de
civielrechtelijke vorm beslissend. Voor het geval dat naar de civielrechtelijke vorm sprake is van een
geldlening heeft de Hoge Raad in een aantal arresten drie uitzonderingen op deze regel geformuleerd.”
• Schijnlening | Partijen hebben het de titel van een lening gegeven, maar zij hebben nooit de
bedoeling gehad een lening te verstrekken, maar juist eigen vermogen. Fiscaal wordt dan de
daadwerkelijke bedoeling gevolgd.
• Deelnemerschapslening
• Bodemlozeputlening | Geldverstrekker wist al op het moment van geldverstrekking dat de
lening niet kon worden terugbetaald, bijvoorbeeld als het op dat moment al heel slecht ging
met de onderneming.
Het is niet mogelijk civielrechtelijk eigen vermogen fiscaal te herkwalificeren naar vreemd vermogen.
Civielrechtelijk vreemd vermogen kan dus wel fiscaal worden geherkwalificeerd worden naar eigen
vermogen, als zich een van de uitzonderingen voordoet.
Man-vrouw maatschap
Voorbeeld:
Sara is jurist. Haar man Willem is kunstenaar en doet de administratie van de onderneming. Samen
beginnen zij een man-vrouw maatschap.
Vragen:
1. Is Willem ondernemer? Ja, art. 3.4 Wet IB. De onderneming wordt voor zijn rekening gedreven,
want hij deelt in de winsten en verliezen. Ook is Willem verbonden voor verbintenissen, want
crediteuren van de maatschap kunnen zich op Willem verhalen.
2. Heeft Willem recht op de ondernemersfaciliteiten? Willem heeft geen recht op de
ondernemersfaciliteiten waar het urencriterium voor geldt. Willem voldoet namelijk niet aan
het urencriterium (art. 3.6 Wet IB). Volgens art. 3.6 lid 2 Wet IB tellen de uren die worden
besteed aan werkzaamheden die hoofdzakelijk (meer dan 70%) van ondersteunende aard zijn,
niet mee voor het urencriterium.
Ook tellen de uren niet mee die worden verricht in een ongebruikelijk samenwerkingsverband,
dus een samenwerkingsverband die je in de markt tussen derden niet zou zien. Het is niet
gebruikelijk dat een jurist een samenwerkingsverband aangaat met een kunstenaar.
6
,Winst
Totaalwinst (art. 3.8 Wet IB)
Winst is het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook,
worden verkregen uit een onderneming.
Belangrijk bij het vaststellen van de totaalwinst is wat valt onder winst. Zo speelt
vermogensetikettering hier een belangrijke rol.
Bij de bepaling van de totaalwinst speelt de problematiek van stortingen en onttrekkingen. Het
vermogen van een onderneming kan door verschillende factoren worden beïnvloed. Als er winst wordt
gemaakt, gaat het eigen vermogen omhoog. Bij een verlies gaat het eigen vermogen omlaag.
Het eigen vermogen gaat ook omhoog of omlaag door stortingen of onttrekkingen. Wanneer een
ondernemer geld stort in de onderneming, dus een kapitaalstorting doet, gaat het eigen vermogen
omhoog. Als een ondernemer geld uit de onderneming haalt, zoals een privé-opname voor een privé-
uitgave, gaat het eigen vermogen omlaag onttrekking.
Jaarwinst (art. 3.25 Wet IB)
De in een kalenderjaar genoten winst wordt bepaald aan de hand van goed koopmansgebruik. De
totaalwinst wordt hier opgesplitst in jaarmoten. Afschrijvingen spelen bij de jaarwinst een belangrijke
rol.
Een stelsel van jaarlijkse winstbepaling moet als strokende met goed koopmansgebruik worden
aanvaard indien dat stelsel is gegrond op bedrijfseconomisch inzicht, tenzij dit inzicht in strijd is met:
• De tekst van de belastingwet;
• De algemene opzet van de belastingwet, of;
• Een beginsel van de belastingwet.
Uitgangspunten goed koopmansgebruik
1. Realiteitsbeginsel
Toerekenen van baten en lasten aan de juiste jaren
Dit beginsel is uitgewerkt middels drie andere beginselen:
• Realisatiebeginsel | Winst wordt op z’n laatst genomen op het moment dat de
vordering op de afnemer ontstaat.
• Matchingbeginsel | Baten en lasten moeten worden toegerekend aan de juiste
periode. De kosten moeten zo veel mogelijk worden toegerekend aan de opbrengsten.
• Veroorzakingsbeginsel | Baten en lasten dienen te worden toegerekend aan het jaar
waarop zij betrekking hebben.
2. Voorzichtigheidsbeginsel
Je hoeft je als ondernemer niet rijker te rekenen dan je bent. Dit betekent dat de ondernemer
verliezen al neemt als ze voorzienbaar zijn. Winsten worden pas genomen als er een redelijke
mate van zekerheid is.
3. Eenvoudbeginsel
De ondernemer moet een hanteerbaar administratiesysteem aanhouden, zowel voor zichzelf
als voor de belastingdienst. Zo mogen kleine overlopende posten worden verwaarloosd.
Als er eenmaal is gekozen voor een van de bovenstaande stelsels, moet de belastingplichtige een
‘bestendige gedragslijn’ aanhouden, tenzij er feiten of omstandigheden of wetgeving zijn die
aanleiding geven tot stelselwijziging.
7
, Winstberekening
De winstberekening kan op twee manieren plaatsvinden:
1. Winst- en verliesrekening (opbrengsten – kosten);
2. Vermogensvergelijking fiscale balans.
Vermogensvergelijking:
Eind vermogen (eindbalans)
Begin vermogen (beginbalans) -/-
Vermogensmutatie
Storting -/-
Onttrekking +
Winst
Voorbeeld:
Hamid Afzali drijft een handel in kantoorartikelen. Dit doet hij vanuit een eenmanszaak: De Zilveren
Pen. De Zilveren Pen heeft afgelopen jaar met ondernemingsactiviteiten een positief resultaat behaald
van € 100.000. Dit is het saldo van de opbrengst van € 180.000 en kosten van € 80.000. Gedurende het
jaar is een deel van de bestaande schuld afgelost, extra voorraad aangeschaft en de inhoud van de kas
toegenomen. Hamid wint in februari de Lotto en besluit om € 50.000 over te schrijven naar de
bankrekening van De Zilveren Pen. In november haalt Hamid € 10.000 uit de kas om op vakantie te
gaan. Er staat nog € 20.000 aan verrekenbaar verlies open uit een voorgaand jaar.
Fiscale balans per 1/1:
Pand 500 Vermogen 625
Voorraad 200 Schuld 100
Kas 25
Totaal 725 Totaal 725
Fiscale balans per 31/1:
Pand 500 Vermogen 765
Voorraad 250 Schuld 40
Kas 55
Totaal 805 Totaal 805
Hoeveel bedraagt het belastbare inkomen uit werk en woning?
Winst:
Eind vermogen 765
Begin vermogen 625 -/-
Vermogensmutatie 140
Stortingen 50 -/-
Onttrekkingen 10 +
Winst 100
Belastbare winst: winst – ondernemersaftrek – MKB-winstvrijstelling: € 100.000 – € 7.280 – 12.981 =
€ 79.739
Belastbaar inkomen: inkomen uit werk en woning – verrekenbare verliezen: € 79.739 – € 20.000 =
€ 59.739
8
