Stramien (RJ 930) & Conceptual Framework (IFRS)
IFRS
Verplicht voor geconsolideerde jaarrekening EU-onderneming die beursgenoteerd is in de EU
➔ Bepaalde NL aspecten blijven verplicht (bestuurdersbeloningen, accountantscontrole, kapitaalbescherming,
gem. aantal werknemers).
Algemeen verschil: IFRS is meer rules-based, RJ meer principles-based. Afwijkingen bij IFRS zijn slechts beperkt
mogelijk en moeten altijd toegelicht worden. IFRS legt meer nadruk op geconsolideerd, RJ ook op enkelvoudig.
Mogelijke combinaties in NL
Geconsolideerde jaarrekening Enkelvoudige jaarrekening
1 Titel 9 BW 2 Titel 9 BW 2
2 IFRS Titel 9 BW 2
3 IFRS Titel 9 BW 2 (waarderingsgrondslagen conform geconsolideerde jrk)
4 IFRS IFRS
De jaarrekening
➢ Doel: informatie verschaffen over de financiële positie, resultaten en wijzigingen in de financiële positie die
nuttig is voor gebruikers t.b.v. het maken van economische beslissingen;
➢ Omvat: balans, winst-en-verliesrekening, overzicht wijzigingen in financiële positie (kasstroomoverzicht) en de
toelichtingen (RJ). Bij IFRS ook overzicht OCI en mutatieoverzicht eigen vermogen. RJ kent modellen, IFRS niet;
➢ Gebruikers
RJ: Beleggers (huidig en potentieel), werknemers, geldschieters, leveranciers, cliënten, overheden, publiek.
IFRS: beleggers, financiers en crediteuren (beperkter dan RJ).
➢ Het bestuur draagt eerste verantwoordelijkheid voor de opstelling en vormgeving van de jaarrekening
Grondbeginselen (RJ)
➢ Toerekeningsbeginsel: transacties verwerken wanneer zij zich voordoen (niet bij geldontvangst/uitgave)
➢ Continuïteitsbeginsel: onderneming heeft niet het voornemen of de noodzaak om te liquideren
Kwalitatieve kenmerken (RJ)
➢ Begrijpelijkheid: hierbij wordt veronderstelt dat gebruikers een redelijke kennis hebben van economische
activiteiten en verslaggeving;
➢ Relevantie: economische beslissingen beïnvloeden door behulpzaam te zijn bij het beoordelen van vroegere,
huidige en toekomstige gebeurtenissen en het bevestigen/corrigeren van vroegere gebeurtenissen.
o Afhankelijk van alleen de aard van een gebeurtenis (bijvoorbeeld bij nieuw bedrijfsonderdeel); of ook
o Materialiteit (omvang, indien weglaten/onjuist weergeven invloed heeft op economische beslissingen).
➢ Betrouwbaarheid: vrij van wezenlijke onjuistheden of vooroordelen en getrouw weergeven wat informatie zou
moeten weergeven (of hetgeen in redelijker wijze verwacht kan worden)
o Substance over form (economische realiteit is leidend, niet de juridische vorm)
o Onpartijdig (vrij van vooringenomenheid)
o Voorzichtig (activa/baten niet te hoog, vreemd vermogen/kosten niet te laag)
➢ Vergelijkbaarheid: informeren over grondslagen waardering en resultaatbepaling, vergelijkende cijfers
Kwalitatieve kenmerken (IFRS)
➢ Relevantie (materialiteit)
➢ Getrouwe weergave (betrouwbaarheid, onpartijdigheid, volledigheid, juistheid, substance-over-form,
voorzichtigheid)
Daarnaast vier enhancing kenmerken: vergelijkbaarheid, tijdigheid, begrijpelijkheid en verifieerbaarheid
(verschillende deskundigen kunnen tot dezelfde conclusie komen).
Randvoorwaarden (RJ, IFRS kent alleen afweging nut en kosten)
• Tijdigheid: hoe sneller informatie beschikbaar wordt gesteld, hoe meer nut het heeft voor de gebruikers
(relevanter), maar hoe minder betrouwbaar de informatie is (en vice versa)
• Afweging nut en kosten
➔ Passend evenwicht vinden tussen de kenmerken
,Elementen van de jaarrekening
➢ Financiële positie
o Activa (assets): middel voortkomend uit gebeurtenis uit het verleden, waarover de onderneming
beschikkingsmacht heeft en waaruit in de toekomst naar verwachting economische voordelen uit voort
zullen vloeien;
o Passiva (liabilities): verplichting voortkomend uit gebeurtenis uit het verleden waarvan de afwikkeling
naar verwachting resulteert in een uitstroom uit de onderneming van middelen die economische
voordelen in zich bergen;
o Eigen vermogen: overblijvend belang na aftrek vreemd vermogen, kan in de balans worden
onderverdeeld (verschafte middelen aandeelhouders, ingehouden winsten etc.) t.b.v. gebruikers. In
statuten of wettelijke bepalingen is het vormen van reserves soms voorgeschreven, om de onderneming
en zijn crediteuren te beschermen tegen invloeden van verliezen.
➢ Resultaten
o Baten (opbrengsten en andere voordelen): vermeerderingen economisch belang gedurende de
verslagperiode dat resulteert in een toename van het eigen vermogen (anders dan door bijdragen van
deelhebbers), in de vorm van instroom/verhoging activa of vermindering verplichting;
o Lasten (kosten en verliezen): verminderingen economisch belang gedurende de verslagperiode dat
resulteert in een afname van het eigen vermogen (anders dan door uitdelingen aan deelhebbers), in de
vorm van uitstroom/uitputting activa of ontstaan vreemd vermogen.
Verwerking van de elementen, indien (RJ):
• Het waarschijnlijk is dat het economisch voordeel naar of uit de onderneming zal vloeien; en
• De omvang betrouwbaar is vast te stellen.
Indien iets niet voldoet aan bovenstaande criteria, maar wel relevant is voor de gebruikers → opnemen in toelichting
IFRS: als het relevante informatie geeft, leidt tot getrouwe weergave en leidt tot baten die de kosten overtreffen.
Met betrekking tot de kosten geldt het volgende:
• Verwerken o.b.v. rechtstreeks verband met baten (zoals kostprijs omzet);
• Bij indirect / globaal verband o.b.v. systematische en redelijke toerekeningsmethodiek verwerken (zoals
afschrijvingen);
• Direct verwerken als er geen toekomstige economische voordelen zullen zijn;
• Verwerken indien verplichting ontstaat zonder dat daar de verwerking van een actief tegenover staat.
Economische realiteit is belangrijker dan juridische realiteit (bijv. bij sale-and-leaseback). Onder RJ toelichten indien
een element is opgenomen waarvan de rechtspersoon het juridische eigendom niet heeft.
Derecognition: RJ: actief/passiva van balans als nagenoeg alle economische voordelen en (nagenoeg) alle risico’s zijn
overgedragen. IFRS: bij overdracht, verbruikt, geïnd, vervuld of afgelopen.
Waardering (= keuze van bepaalde waarderingsgrondslagen)
➢ Historische kostprijs: verkrijgingsprijs (inkoop + bijkomende kosten) of vervaardigingsprijs (aanschaffingskosten +
directe productiekosten + overhead niet zijnde verkoopkosten + rente VV, indien toe te rekenen aan productie)
➢ Actuele waarde: actuele kostprijs voor MVA. Bijzondere waardevermindering (BWV) als boekwaarde hoger is
dan de realiseerbare waarde. Realiseerbare waarde is de hoogste van:
o Bedrijfswaarde = contante waarde kasstromen
o Opbrengstwaarde = verkoopwaarde -/- kosten
➢ Nominale/contante waarde
➢ Geamortiseerde kostprijs: verkrijgingsprijs incl. (dis)agio
Vermogensinstandhoudingsdoelstelling
➢ Financieel: vermogen uitgedrukt in nominale geldeenheden. Winst is toename van het nominale geldvermogen
gedurende de periode;
➢ Fysiek: vermogen uitgedrukt in eenheden van fysieke productiecapaciteit (niet de waarde ervan). Winst is
toename van die capaciteit.
,Verrekenen & salderen – RJ 115
Verrekenen (tegen elkaar weg laten vallen, niet meer betalen), als:
• Vordering en schuld gelijksoortig van aard zijn;
• De rechtspersoon bevoegd is tot het betalen van zijn schuld; en
• De rechtspersoon de betaling van zijn vordering kan afdwingen
➔ Kan contractueel of bij wet worden uitgesloten
Salderen (posten presentatietechnisch samen opnemen), als:
• Rechtspersoon over deugdelijk juridisch instrument beschikt om posten gesaldeerd en simultaan af te wikkelen;
• Rechtspersoon heeft het stellige voornemen om deze posten gesaldeerd en simultaan af te wikkelen.
Actuele waarde (RJ – Besluit Actuele Waarde) / reële waarde (IFRS 13)
Definitie RJ
Het bedrag waarvoor een actief kan worden verhandeld of een verplichting kan worden afgewikkeld tussen ter zake
goed geïnformeerde partijen, die tot een transactie bereid en onafhankelijk van elkaar zijn.
Definitie IFRS
De prijs die zou worden ontvangen (betaald) om een actief (verplichting) te verkopen (over te dragen) in een
orderlijke transactie tussen marktdeelnemers op de waarderingsdatum.
• Er wordt gekeken naar een ‘exit price’ ongeacht de aanwending door de onderneming zelf (zoals eigen
gebruik) en ongeacht of de verkoopprijs direct waarneembaar is of geschat wordt;
• Er wordt uitgegaan van een ‘orderly’ transactie (niet gedwongen), op de primaire / meest voordelige markt;
• Er moet worden uitgegaan van de uitgangspunten die de partijen op datum van waardering zouden
hanteren, waaronder veronderstellingen over risico. Met transactiekosten wordt geen rekening gehouden,
met transportkosten wel;
• Bij niet-financiële activa wordt uitgegaan van ‘highest and best use’ (maximaal en optimaal gebruik)
(toelichten indien een onderneming het actief anders gebruikt en waarom);
• Bij verplichtingen dient rekening gehouden te worden met de ‘non-performance risk’ (risico dat entiteit niet
aan haar verplichtingen zal voldoen). Indien deze hoger is, is de reële waarde lager (en vice versa).
Sprake van fair value hiërarchie bestaande uit drie niveaus:
1. Genoteerde prijzen van identieke activa of verplichtingen in een actieve markt;
2. Parameters die direct of indirect waarneembaar zijn;
3. Parameters die niet direct waarneembaar zijn.
De onderneming moet informatie verschaffen t.a.v.:
• De waarderingstechnieken en parameters die bij de ontwikkeling van de waardering zijn gebruikt;
• Bij bepaling m.b.v. significante niet-waarneembare parameters (niveau 3), het effect van de waarderingen
op de winst/verlies/overige componenten van het totaalresultaat voor de periode.
Daarnaast moet de volgende toelichting worden opgenomen:
• Waardering tegen reële waarde aan het eind van de verslagperiode en de redenen hiervoor;
• Het niveau (1, 2 of 3) waarin de waarderingen zijn ingedeeld;
• De bedragen van eventuele overdrachten tussen niveau 1 en 2, de redenen hiervoor en het beleid om te
bepalen wanneer deze overdrachten hebben plaatsgevonden;
• Bij indeling in 2 en 3: beschrijving van de waarderingstechnieken en parameters en vermelden van eventuele
wijzigingen hierin en de redenen daarvoor.
Voor categorie 3 gelden aanvullende toelichtingsvereisten.
Winst-en-verliesrekening – RJ 270 / IAS 1
Overzicht totaalresultaat (statement of comprehensive income) bestaat uit:
• Nettoresultaat
• Other comprehensive income: splitsen naar aard, belastingeffecten noemen en twee categorieën:
o Recycling (alsnog opnemen in W&V bij bijv. verkoop)
o No recycling (niet in W&V, maar rechtstreeks overboeken naar EV)
, Twee indelingen van de winst-en-verliesrekening:
1. Categoriaal: netto-omzet, mutatie OHW en kosten naar aard (uitbesteed werk, afschrijvingen, personeel etc.)
2. Functioneel: netto-omzet, kostprijs omzet en kosten naar functie (verkoopkosten, algemene beheerskosten)
Verkorte winst-en-verliesrekening enkelvoudig bij geconsolideerde jaarrekening (art. 2:402 BW) enkel onder RJ.
OPBRENGSTEN (RJ 270 / IFRS 15) en ONDERHANDEN PROJECTEN (RJ 221 / IFRS 15)
Netto-omzet: opbrengst uit levering goederen/diensten (uit normale, niet incidentele activiteiten) -/- kortingen -/-
omzetbelasting.
Het economisch potentieel van de rechtspersoon moet hierbij toenemen, dus ontvangen voor eigen rekening
(principaal zijn) en niet voor derden (agent zijn). IFRS: ‘control’ (beschikkingsmacht over goederen/diensten) is
bepalend. Indicaties voor het zijn van principaal:
• Primaire verantwoordelijkheid voor levering prestatie
• Voorraadrisico
• Vrijheid in bepalen van de prijs
• Kredietrisico (enkel RJ)
RJ 270 – OPBRENGSTEN
Voorwaarden verwerking opbrengst verkoop goederen:
1. Alle belangrijke rechten op economische voordelen en alle belangrijke risico’s zijn overgedragen;
2. Verliezen van beschikkingsmacht over goederen;
3. Bedrag betrouwbaar kunnen bepalen;
4. Het is waarschijnlijk dat opbrengst zal worden ontvangen;
5. De al gemaakte en nog te maken kosten kunnen op betrouwbare wijze worden vastgesteld.
Verkooptransactie met terug(ver)koopovereenkomst: als niet wordt voldaan aan de voorwaarden, verwerken als
financieringstransactie (contante waarde schuld, periodiek oprenten) en lease (restant lineair als bate
verantwoorden).
Verwerking opbrengst verkoop diensten:
• Indien resultaat betrouwbaar te schatten, naar rato van prestatie (POC):
1. Bedrag betrouwbaar kunnen bepalen;
2. Waarschijnlijk dat alle economische voordelen toevloeien aan rechtspersoon;
3. De mate waarin dienstverlening op balansdatum is verricht is betrouwbaar te schatten;
4. De al gemaakte en nog te maken kosten kunnen op betrouwbare wijze worden vastgesteld.
• Indien resultaat niet betrouwbaar te schatten, maar wel waarschijnlijk dat opbrengsten groter of gelijk zijn
aan kosten, de opbrengsten verantwoorden ten hoogte van de kosten (zero profit)
• Anders geen opbrengsten, maar alleen kosten.
‘Afzonderlijk te identificeren componenten’ gesplitst verwerken (bijvoorbeeld product en ‘after sales’).
Omvang: reële waarde tegenprestatie. Contant maken indien ontvangst voor lange termijn is uitgesteld.
Bijzondere elementen
➢ Rente, royalties en dividend: opnemen als het waarschijnlijk is dat economische voordelen zullen toevloeien en
de omvang hiervan betrouwbaar te bepalen is.
• Rente: effectieve rente methode o.b.v. annuïtaire amortisatie. Lineaire amortisatie (totale rente / looptijd)
enkel toegestaan als hierdoor geen grote verschillen ontstaan;
• Royalties: bepalingen in overeenkomst dan wel economische realiteit leidend;
• Dividend: opbrengst op moment dat recht erop is verkregen (tenzij meegekocht dividend, dan geen bate).
➢ Ruil: geen opbrengst bij gelijksoortige aard en reële waarde.
➢ Klantenloyaliteitsprogramma’s: als afzonderlijk component wordt geïdentificeerd (tegoeden zijn in te wisselen
voor product/dienst als onderdeel van normale activiteiten en de waarde is niet onbelangrijk t.o.v. verkopen
waarbij ze uitgegeven worden) dan toe te rekenen opbrengsten verwerken in periode van inwisselen. Anders
kosten verwerken in dezelfde periode als verkoop waarbij tegoeden worden uitgegeven.
