Samenvatting Hoofdzaken formeel belastingrecht
Hoofdstuk 2 Wijzen van heffing
§ 2.1 Inleiding
Materiële belastingschulden ontstaan uit de wet, de feiten en tijdsverloop. Bij de heffing van
belastingen wordt de materiële belastingschuld geformaliseerd.
Belastingen kunnen op verschillende manieren worden geheven. Twee belangrijkste methoden:
1. Heffing bij wege van aanslag -> De inspecteur stelt de door de belastingplichtige
verschuldigde belasting vast. Doorgaans gebeurt dat op basis van een door de
belastingplichtige ingediende aangifte.
2. Heffing bij wege van voldoening of afdracht op aangifte -> De belastingplichtige dient zelf de
verschuldigde belasting te voldoen. Controle door de inspecteur vindt eerst achteraf plaats.
§ 2.1.1 De aangifte
§ 2.1.1.1 Definitie
Een opgave van door de inspecteur gevraagde gegevens met daarbij gevraagde bescheiden en
andere gegevensdragers, gedaan door een vermoedelijk belastingplichtige.
- Het doen van aangifte is geen aanvraag in de zin van art. 1:3 lid 3 Awb (art. 8 lid 3 AWR).
§ 2.1.1.2 Functie van de aangifte
Bij de aanslagbelastingen is de aangifte primair een hulpmiddel voor de inspecteur om de aanslag
vast te stellen.
Het is een hulpmiddel omdat de inspecteur niet verplicht is om de aangifte te volgen.
Bij de aangiftebelastingen is sprake van een zogenoemde doe-het-zelf-heffing oftewel self-
assessment.
De belastingplichtige of inhoudingsplichtige moet, nadat hij is uitgenodigd tot het doen van
aangifte, in eerste instantie zelf de belastingschuld formaliseren: op grond van art. 19 AWR
moet hij de belasting overeenkomstig de aangifte aan de ontvanger betalen.
De aangifte functioneert daarbij als geleidnota.
§ 2.1.1.3 De uitnodiging tot het doen van aangifte
Het begin van het aangifteproces wordt gemarkeerd door de uitnodiging tot het doen van aangifte (art.
6 AWR). De uitnodiging is niet vrijblijvend, maar heeft een verplichtend karakter.
In welke vorm de aangifte moet worden gedaan is geregeld in art. 8 jo. 20 uitv.reg. AWR.
De belastingplichtige die niet is uitgenodigd tot het doen van aangifte, is op grond van art. 6 lid 3 AWR
jo. 2 uitv.reg. AWR verplicht om de inspecteur om een uitnodiging tot het doen van aangifte te
verzoeken.
De belastingplichtige of inhoudingsplichtige die is uitgenodigd tot het doen van aangifte is op grond
van art. 8 lid 1 AWR in beginsel verplicht om aangifte te doen. Omgekeerd geldt dat de verplichting tot
het doen van aangifte pas ontstaat met de uitnodiging tot het doen van aangifte.
§ 2.1.1.4 De inhoud van de aangifte
In art. 7 AWR is bepaald dat in de uitnodiging tot het doen van aangifte opgave wordt verlangd van
gegevens en dat daarin overlegging kan worden verlangd van bescheiden en andere
gegevensdragers.
Op grond van art. 8 lid 1 sub a AWR moet de belastingplichtige de in de uitnodiging gevraagde
gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud invullen. Ook moet de aangifte worden ondertekend.
- De inspecteur moet zich een conclusie kunnen vormen over de verschuldigde belasting. Als
daaraan niet is voldaan, is de aangifte van art. 8 AWR niet gedaan.
- Een belastingplichtige heeft met het enkel verstrekken van alle voor de heffing van belang
zijnde gegevens nog niet voldaan aan de verplichting van art. 8 lid 1 AWR.
De belastingplichtige is niet gebonden aan zijn aanvankelijk ingediende aangifte. Gebreken kunnen
zonodig worden hersteld met een aanvullende aangifte.
Dient de belastingplichtige de aangifte in nadat de aanslag is opgelegd, dan zal die aangifte,
mits binnen de bezwaartermijn ingediend, worden aangemerkt als bezwaar tegen de aangifte.
, Het bestuursrechtelijke verbod van reformatio in peius brengt mee dat een aanslag na
bezwaar niet kan worden verhoogd.
Pas als de aanslag onherroepelijk vaststaat, dat wil zeggen als daartegen geen rechtsmiddel meer
openstaat, kan de belastingplichtige niet meer terugkomen op de aangifte.
Voor vermindering van de aanslag is hij dan afhankelijk van de bereidheid van de inspecteur
die op de voet van art. 65 AWR ambtshalve te verminderen. Tegen die beslissing staat geen
rechtsmiddel open.
Alleen tegen ambtshalve vermindering inkomstenbelasting staat bezwaar open (art. 9.6
Wet IB).
In beginsel is een belastingplichtige niet alleen niet gebonden aan de aangifte over het betrokken
tijdvak, maar ook niet aan door hem ingediende aangiften voor eerdere of latere tijdvakken.
Als een belastingplichtige in enig jaar een standpunt heeft ingenomen dat onherroepelijke
gevolgen heeft gehad voor de belastingheffing van een bepaald jaar en daarmee niet
verenigbaar is dat hij daarop zou terugkomen, dan is hij daaraan ook voor andere
belastingjaren gebonden.
Op grond van art. 8 lid 5 AWR kan in bepaalde gevallen gehele of gedeeltelijke ontheffing van de
aangifteplicht worden verleend.
§ 2.1.1.5 Termijn voor indiening van de aangifte
- Aanslagbelastingen = art. 9 AWR.
Ten minste een maand.
- Aangiftebelastingen = art. 10 AWR.
In art. 10a AWR is bepaald dat in bij AMvB aan te wijzen gevallen belastingplichtigen of
inhoudingsplichtigen kunnen worden gehouden de inspecteur uit eigen beweging mededeling te doen
van onjuistheden of onvolledigheden in voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens en
inlichtingen die bekend zijn of zijn geworden.
§ 2.1.1.6 Sancties
Het niet of niet tijdig doen van aangifte kan door de inspecteur in de eerste plaats worden bestraft met
een lichte bestuurlijke boete, ene verzuimboete
- Aanslagbelastingen = art. 67a AWR
- Aangiftebelastingen = art. 67b AWR
Het niet of onjuist doen van aangifte kan, als er opzet in het spel is, bij de aanslagbelastingen ook
worden bestraft met een zwaardere bestuurlijke boete, een vergrijpboete.
- Die boete kan oplopen tot 100% van de verschuldigde belasting (art. 67d lid 1 AWR) en als
het gaat om de rendementsgrondslag van de inkomstenbelasting zelf tot 300% van de
verschuldigde belasting (art. 67d lid 3 AWR).
- Bij aangiftebelastingen kan geen vergrijpboete worden opgelegd wegens het niet of onjuist
doen van aangifte.
Als de aangifte van art. 8 AWR niet is gedaan, is ook de vereiste aangifte in de zin van art. 25 lid 3
AWR niet gedaan. Gevolg daarvan is dat, als bezwaar is gemaakt tegen de betreffende aanslag, die
aanslag bij de uitspraak op bezwaar wordt gehandhaafd tenzij gebleken is dat en in hoeverre de
belastingaanslag of de beschikking onjuist is.
= omkering van bewijslast.
Normaal is het uitgangspunt:
- Inspecteur heeft de bewijslast over belastingvermeerderende elementen.
- Belastingplichtige heeft de bewijslast over belastingverminderende elementen.
De omkering van de bewijslast bestaat uit een verlegging van de bewijslast van de inspecteur naar de
belastingplichtige en een verzwaring van de bewijslast.
Verzwaring = De belastingplichtige moet overtuigend aantonen dat de aanslag zoals die door
de inspecteur is vastgesteld onjuist is.
Omkering van bewijslast geldt voor de aangifte in geheel en niet alleen voor de daarin
vermelde onjuistheden of andere gebreken daarvan.
,Op grond van art. 27e en 27h AWR geldt de omkering van de bewijslast ook in beroep en hoger
beroep.
De rechter moet de omkering van de bewijslast in beginsel ambtshalve toepassen.
Niet elke onjuistheid rechtvaardigt de sanctie van omkering van bewijslast. Er moet sprake zijn van
een relatief en absoluut omvangrijk bedrag dat aan belasting is verzwegen.
De belastingplichtige moet zich er ook van bewust zijn geweest dat hij een relatief en absoluut
omvangrijk bedrag niet heeft aangegeven.
Omkering van bewijslast kan niet plaatsvinden als sprake is van een pleitbaar standpunt.
Het niet, niet tijdig of onjuist doen van aangifte en het onjuist of onvolledig doen van aangifte kan, als
sprake is van opzet, worden bestraft met een gevangenisstraf of een geldboete.
§ 2.2 Aanslagbelastingen
§ 2.2.1 De aanslag
§ 2.2.1.1 De definitieve of primitieve aanslag
Ingevolge art. 11 AWR stelt de inspecteur de aanslag vast. Ingevolge art. 11 lid 2 AWR kan de
inspecteur van de aangifte afwijken of de aanslag ambtshalve, dat wil zeggen zonder aangifte,
vaststellen.
Bij aanslagbelastingen is de hoofdregel dat de inspecteur de vermoedelijke belastingplichtige
uitnodigt tot het doen van aangifte.
Zonder aangifte zal hij doorgaans niet over voldoende gegevens beschikken om de
belastingschuld juist vast te stellen.
Van de inspecteur mag worden verwacht dat hij de aangifte inhoudelijk bekijkt. Daarbij geldt dat de
inspecteur in beginsel mag vertrouwen op de juistheid van de aangifte. Hij wordt geacht van de inhoud
daarvan met een normale zorgvuldigheid kennis te nemen.
Nader onderzoek moet hij verrichten als hij in redelijkheid moet twijfelen aan de juistheid van
de gegevens in de aangifte.
Laat hij dat na, dan pleegt hij een ambtelijk verzuim.
In termen van de Awb kan de aanslag worden gekarakteriseerd als een beschikking, i.e. een
schriftelijke beslissing van een inhoudende en publiekrechtelijke rechtshandeling (art. 1:3 lid 1 Awb).
Art. 8 lid 3 AWR bepaalt dat het doen van aangifte geen aanvraag is in de zin van art. 1:3 lid 3
Awb.
De verliesbeschikking is in termen van de Awb een beslissing die betrekking heeft op de voorbereiding
van een besluit, een deelbeschikking.
Op grond van art. 6:3 Awb kan daartegen geen bezwaar en beroep worden ingesteld.
In de heffingswetten zijn die beschikkingen niettemin als voor bezwaar vatbaar
aangeduid.
In elke positieve aanslag ligt de beslissing besloten dat het verlies van dat jaar nihil
bedraagt.
Met de aanslag wordt de materiële belastingschuld geformaliseerd. In die zin heeft de aanslag een
declaratoir karakter: de aanslag legt vast wat al bestond.
Art. 5 lid 1 AWR bepaalt dat de inspecteur de aanslag vaststelt door ter zake daarvan een
aanslagbiljet op te maken.
Ingevolge art. 5 lid 2 AWR stelt de inspecteur het aanslagbiljet vervolgens aan de ontvanger
ter hand ter invordering van de daaruit blijkende belastingschuld.
Zonder aanslag kan de ontvanger niet tot invordering overgaan -> rechtscheppend en
constitutief karakter.
De inspecteur kan ook besluiten om geen aanslag op te leggen. Op grond van art. 12 AWR moet de
inspecteur dat doen in de vorm van een voor bezwaar vatbare beschikking.
Als de inspecteur eenmaal heeft besloten dat geen aanslag zal worden opgelegd, kan hij niet
alsnog een definitieve aanslag opleggen maar alleen nog een navorderingsaanslag.
Uit het wettelijke stelsel vloeit voort dat de aanslag wordt opgelegd aan de belastingplichtige.
, Als er meerdere personen belastingplichtig zijn ten aanzien van één belastbaar feit, er geen aangifte is
gedaan en de wet niet voorziet in een specifieke regeling daaromtrent, kan de inspecteur in beginsel
alle belastingplichtigen in de heffing betrekken:
1. De inspecteur legt aan alle belastingplichtigen tezamen een aanslag op.
2. De inspecteur legt aan één van hen een aanslag op.
Bekendmaking van aanslagen:
- Het aanslagbiljet moet in ieder geval de naam van de belastingplichtige vermelden.
Zonder tenaamstelling kan voor de betrokkene geen belastingschuld ontstaan.
- Op het aanslagbiljet moet staand vermeld wat het bedrag is van de verschuldigde belasting.
- Uit de aanslag moet blijken welke belasting wordt geheven.
- Het aanslagbiljet moet worden gedagtekend (art. 5 AWR en art. 9 IW).
Zonder dat gaat de bezwaartermijn niet lopen en kan ook de invordering niet aanvangen.
Van belang om te kunnen vaststellen of de aanslag is opgelegd binnen de wettelijke
termijn.
Van belang voor de berekening van de belastingrente en de invorderingsrente.
Ontbreken van dagtekening leidt alleen tot nietigheid als de aanslag bekend zou zijn
gemaakt na afloop van de wettelijke termijn van art. 11 lid 3 AWR.
- Melding van het tijdstip of tijdvak van belasting.
Op straffe van nietigheid.
- Het aanslagbiljet moet een rechtsmiddelverwijzing bevatten (art. 3:45 Awb).
Ontbreken kan tot gevolg hebben dat overschrijding van de bezwaartermijn
verschoonbaar moet worden geacht.
§ 2.2.1.2 Voorlopige aanslagen
Met het opleggen van een voorlopige aanslag wordt een formele grondslag geschapen voor
vooruitbetalingen op de definitieve aanslag.
Een voorlopige aanslag kan ambtshalve worden opgelegd of op verzoek van de
belastingplichtige.
Op grond van art. 13 lid 1 AWR kan de inspecteur voor wat betreft tijdvakbelastingen een voorlopige
aanslag vaststellen tot ten hoogste het bedrag waarop de aanslag, na verrekening van voorheffingen
en voorlopige aanslagen, zal worden vastgesteld, dat wil zeggen de nettoaanslag.
Een positieve voorlopige aanslag kan worden opgelegd in en na afloop van het tijdvak waarop
de voorlopige aanslag betrekking heeft.
- Voor de inkomstenbelasting wordt de voorlopige aanslag gebaseerd op de gegevens die
hebben gediend ter vaststelling van de meest recente belastingaanslag over het meest
recente belastingjaar (art. 23 lid 2 sub a Uitv.reg. AWR).
- Voor de vennootschapsbelasting wordt gekeken naar de gegevens die hebben gediend ter
vaststelling van de meest recente belastingaanslag over elk van de twee voorafgaande jaren
(art. 23 lid 2 sub b Uitv.reg. AWR).
Op grond van art. 15 AWR worden voorlopige aanslagen verrekend met de definitieve aanslag of bij
een afzonderlijk te nemen beschikking.
Een voorlopige aanslag behelst een schatting. De inspecteur is daaraan dan ook in beginsel niet
gebonden.
Bestuursrechtelijk gezien is de voorlopige aanslag geen zelfstandige beschikking maar een beslissing
ter voorbereiding van een besluit, namelijk de aanslag.
Tegen een zodanige beslissing staat ingevolge art. 6:3 Awb geen bezwaar en beroep open.
In art. 26 AWR is niettemin voorzien in de mogelijkheid om ook tegen voorlopige aanslagen
bezwaar en beroep in te stellen.
Voorlopige aanslag inkomstenbelasting: geen bezwaar en beroep open (art. 9.5 lid 3 Wet
IB).
Een belastingplichtige kan, als hij vermindering van een voorlopige aanslag
inkomstenbelasting wil, op de voet van art. 9.5 lid 1 Wet IB de inspecteur om herziening
daarvan verzoeken.
Art. 27 Wet VPB heeft een vergelijkbare regeling voor de vennootschapsbelasting.
