Internationaal belastingrecht en dividendbelasting
College 1 en 2: Beginselen van en ontwikkelingen in het internationaal belastingrecht
Algemeen
Eerste 7 weken wordt het Nederlands Internationaal belastingrecht besproken (IB,
Vpb en Dividendbel.). Tweede 7 weken worden de belastingverdragen besproken.
De te bestuderen stof wordt per week aangegeven.
Tussentoets (25%) bestaat uit mc-vragen en het tentamen (75%) bestaat uit open
vragen. Aan het eind na het tentamen wordt een sessie over
verdragsonderhandelingen georganiseerd.
Tijdens het tentamen mogen de wettenbundel, verdragenbundel en de
jurisprudentiebundel gebruikt worden.
Universele heffingsbeginselen:
De twee belangrijkste aanknopingspunten voor belastingheffing zijn:
o Woonplaats (soms nationaliteit): inwonerschap van Nederland legitimeert
Nederland om onbeperkt belasting te heffen over het wereldinkomen.
In sommige landen wordt gekeken naar de nationaliteit, zoals de
Verenigde Staten. Ook als een Amerikaanse staatsburger in het
buitenland woont, wordt deze voor de toepassing van de Amerikaanse
inkomstenbelasting als inwoner van de Verenigde Staten beschouwd.
o Bron: als een natuurlijk persoon of een lichaam een
woonplaats/vestigingsplaats heeft in het buitenland, kan Nederland alsnog
heffingsrecht hebben wanneer er bronnen van inkomen zijn in Nederland.
De bronnen zijn grosso modo gelijk in heel veel landen
(arbeidsinkomsten, onroerende zaken, bedrijfsactiviteiten), maar deze
zijn niet universeel.
In Nederland:
o Woonplaats/vestigingsplaats: Nederland heft onbeperkt op basis van
woonplaats en vestigingsplaats (binnenlands belastingplichtig).
Waar iemand woont of waar een lichaam gevestigd is wordt bepaald
naar de omstandigheden (art. 4 AWR).
IB-belastingplichtige: bij bepaling van de woonplaats moet er
gekeken worden naar het centrum van de levensbelangen,
zoals een huis, lidmaatschappen van verenigingen, waar de
familie zich bevindt.
Vpb-belastingplichtige: bij bepaling van de vestigingsplaats
moet gekeken worden naar waar de werkelijke leiding zich
bevindt.
De werkelijke leiding is niet per se in handen van de
Raad van Bestuur of directie. Het kan ook zo zijn dat de
werkelijke leiding in handen is van de aandeelhouders.
Als een lichaam is opgericht naar Nederlands recht dan wordt dit
lichaam voor toepassing van de vennootschapsbelasting geacht te zijn
gevestigd in Nederland (art. 2 lid 4 Wet Vpb).
, Het kan zo zijn dat de werkelijke leiding van een naar
Nederlands recht opgericht lichaam zich in het buitenland
bevindt, maar dan nog geldt op grond van die incorporatie dat
dit lichaam in Nederland gevestigd is.
o Bron (H7 IB/H3 Vpb): Nederland heft beperkt op basis van bronnen van
inkomen in Nederland. Dit gaat om een niet-inwoner of om een in buitenland
gevestigd lichaam (buitenlands belastingplichtig).
IB-belastingplichtige: buitenlands belastingplichtig bij
Inkomen uit werk en woning in Nederland.
Aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigd lichaam.
Box 3: inkomen uit sparen en beleggen ten aanzien van
elementen van de grondslag die binding hebben met
Nederland.
Vpb-belastingplichtige: buitenlands belastingplichtig bij
Nederlandse onderneming: buitenlandse lichaam dat een vaste
inrichting of vaste vertegenwoordiger in Nederland heeft.
Vaste inrichting: vaste bedrijfsinrichting (fysieke
constructie) door middel waarvan de werkzaamheden
van een onderneming geheel of gedeeltelijk worden
uitgeoefend.
Vaste vertegenwoordiger: indien een buitenlands
lichaam niet zelf in Nederland een bedrijfsinrichting
heeft, maar wel een persoon of lichaam in Nederland
een machtiging heeft verleend om namens de
buitenlandse onderneming in Nederland
overeenkomsten aan te gaan in de uitoefening van die
buitenlandse onderneming en daar gewoonlijk gebruik
van maakt.
Valt onder het begrip ‘vaste inrichting’.
Buitenlands lichaam heeft een aanmerkelijk belang in een in
Nederland gevestigde vennootschap.
Het tweede heeft in de loop der tijd meer een
antimisbruikkarakter gekregen, dus het gaat in essentie vaak om
winst uit Nederlandse ondernemingen (vaste inrichting in
Nederland).
Voorkoming van dubbele belasting
De twee aanknopingspunten kunnen leiden tot dubbele belastingheffing. De
woonstaat heft over het wereldinkomen en de bronstaat heft over de
inkomensbestanddelen die betrekking hebben op die staat.
o Juridische dubbele belasting: twee landen heffen over hetzelfde
inkomensbestanddeel (object) ten aanzien van dezelfde belastingplichtige.
o Economische dubbele belasting: twee landen heffen over hetzelfde
inkomensbestanddeel ten aanzien van meerdere belastingplichtigen. Dit kan
zich in twee soorten voordoen in concernverhoudingen:
Wanneer winst, gerealiseerd door een dochtervennootschap, na
belastingheffing in de vestigingsstaat van de dochtervennootschap
, wordt uitgekeerd aan de moedervennootschap en bij die
moedervennootschap ook weer onbeperkt in de heffing wordt
betrokken.
Wanneer in twee landen twee vennootschappen gevestigd zijn die tot
hetzelfde concern behoren, die met elkaar transacties aangaan
(verkoop en levering), en de belastingdienst van een land op basis van
de verrekenprijsregels de verrekenprijs corrigeert, bijvoorbeeld
verhoogt voor degene die verkocht en geleverd heeft. Als er dan geen
corresponderende correctie in het land van afnemer plaatsvindt, is er
sprake van economische dubbele belastingheffing.
Dubbele belastingheffing kan worden voorkomen door:
o Unilateraal: eenzijdige voorkoming van dubbele belastingheffing. Landen hebben
zelf in hun wetgeving maatregelen opgenomen om veelal dubbele
belastingheffing met betrekking tot hun inwoners te voorkomen. In Nederland
wordt dit onder meer gedaan door het Besluit voorkoming dubbele belasting
(Bvdb), waarbij onder voorwaarden de inwoner van Nederland die uit het
buitenland inkomsten ontvangt vrijstelling krijgt voor dit buitenlandse inkomen of
verrekening krijgt voor de in het buitenland betaalde belasting.
o Bilaterale belastingverdragen: zijn meestal gebaseerd op het OESO-
modelverdrag.
OESO-Modelverdrag: in 1963 werd het eerste modelverdrag gepubliceerd.
Het laatste modelverdrag is van 2017.
Het modelverdrag kent ook een groot commentaar dat kan
helpen bij de interpretatie van bilaterale verdragen die
gebaseerd zijn op het OESO-modelverdrag.
VN-Modelverdrag: in hoge mate gelijk aan het modelverdrag van de
OESO, maar het wijkt op een aantal punten af ten gunste van
kapitaalimporterende en dienstenimporterende landen.
Er is soms eerder sprake van een vaste inrichting.
Bronheffing is op een aantal inkomstenbestanddelen hoger
dan bij het OESO-modelverdrag.
Dit is om rekening te houden met de belangen van
ontwikkelingslanden die doorgaans meer kapitaal- en
dienstenimporterend zijn dan geïndustrialiseerde landen.
MLI: multilateraal verdrag, dat als gevolg van het BEPS-programma van de
OESO ondertekend is door heel veel landen, dat in wezen in één keer een
aantal bepalingen van bilaterale verdragen heeft geamendeerd.
De principes van de internationale verdeling van heffingsbevoegdheid zijn ontwikkeld in
de 20’er jaren van de 20e eeuw. Wat er toen ontwikkeld is, is verouderd en moet worden
aangepast.
Toewijzing/vrijstelling/verrekening: als woonstaat en bronstaat beide belasting heffen,
kan dit op twee manieren worden voorkomen.
o Bronstaat mag niet/beperkt heffen.
o Bronstaat mag wel heffen, maar woonstaat moet rekening houden met de
belastingheffing in de bronstaat.
Dit kan door de inkomsten uit de bronstaat vrij te stellen.
, De desbetreffende inkomst draagt de belastingdruk van de
bronstaat.
Kapitaalimportneutraliteit (KIN).
Dit kan ook door de inkomsten uit de bronstaat in de grondslag van de
woonstaat te betrekken, de belasting daarover te berekenen en op die
belasting een aftrek toestaan voor de belasting die is geheven in de
bronstaat.
De inkomst uit de bronstaat draagt altijd de hoogste
belastingdruk van deze twee landen.
Kapitaalexportneutraliteit (KEN): het doet er niet toe of men in het
binnenland of buitenland onderneemt.
De ideale wereld
Inkomen wordt ergens belast (“single taxation”).
Dubbele belasting wordt voorkomen: hetzij via vrijstelling hetzij via verrekening.
De heffing vindt plaats waar deze gerechtvaardigd is op grond van algemeen
aanvaarde uitgangspunten:
o Inkomstenbelasting: inkomsten uit arbeid worden belast waar de arbeid
wordt verricht.
o Winstbelasting: de vraag die hierbij opkomt is of het begrip vaste inrichting,
en daarmee de hoeveelheid winst die toegerekend wordt aan die vaste
inrichting, nog wel juist is? Is het nog wel goed om belastingheffing in een
land alleen te laten aangrijpen bij een vaste bedrijfsinrichting?
De echte wereld
Dispariteiten en tax planning: inkomen wordt nergens belast, laag belast of laat
belast (belastinguitstel) door de dispariteiten.
o Dispariteit is een verschil in belastingstelsels dat er bijvoorbeeld toe leidt dat
inkomsten in één land aftrekbaar zijn en in een ander land niet belast zijn.
Dit kan zijn omdat er een vrijstelling geldt in het andere land of omdat
er een kwalificatieverschil is (EV/VV).
o Dispariteiten kunnen per ongeluk ontstaan (doordat belastingstelsels niet op
elkaar aansluiten) of met opzet (landen concurreren met elkaar via
belastingstelsels).
o De regels rondom de hybride mismatches zijn relatief effectief gebleken voor
het tegengaan van dispariteiten.
Dubbele belastingheffing kan ontstaan door:
o Niet-aftrekbare kosten: in toenemende mate zijn
rentekosten/hoofdkantoorkosten/kosten die met dienstverlening te maken
hebben geheel of gedeeltelijk niet aftrekbaar. Wanneer in het ene land bij
een rentebetaling de rente niet aftrekbaar is, dan wil dat niet zeggen dat het
andere land deze rente vrijstelt.
o Niet-verrekenbare bronbelasting: bijvoorbeeld wanneer de ontvanger van de
inkomst zelf verliezen heeft of wanneer de ontvanger over de netto-inkomst
minder belasting betaalt dan de in het buitenland ingehouden bronbelasting.
o Kwalificatie- en TP-geschillen.
